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Steuerberatung

Grundstückskaufvertrag zwischen Gesellschaft und Gesellschafter

BFH v. 20.2.2019 - II R 28/15

Der Vertrag zwischen einer Gesellschaft und ihrem Gesellschafter, mit dem ein Anspruch des Gesellschafters auf Übereignung eines Grundstücks begründet wird, unterliegt nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG der Grunderwerbsteuer. Die Bemessungsgrundlage richtet sich nach dem Wert der Gegenleistung und nicht nach dem Grundbesitzwert, wenn der Erwerb des Gesellschafters nicht zu Rechtsänderungen der Gesellschafterstellung führt.

Der Sach­ver­halt:
Mit Gesell­schafts­ver­trag aus Oktober 2007 hat­ten ins­ge­s­amt neun Per­so­nen die C-GbR gegrün­det. Zu den Grün­dungs­ge­sell­schaf­tern gehör­ten u.a. der Archi­tekt H und der Pro­jekt­ma­na­ger I. Wei­tere Per­so­nen, dar­un­ter die Klä­ger, tra­ten spä­ter bei. Gesell­schafts­zweck war die Vor­be­rei­tung eines gemein­schaft­li­chen Bau­vor­ha­bens in Gestalt eines Mehr­fa­mi­li­en­hau­ses durch Pla­nungs­maß­nah­men ein­sch­ließ­lich der Anwer­bung wei­te­rer Gesell­schaf­ter bis zur Vor­be­rei­tung des nota­ri­el­len Grund­stücks­kauf­ver­trags und der nota­ri­el­len Tei­lung­s­er­klär­ung. Die Gesell­schaft­s­an­teile soll­ten den künf­ti­gen Woh­nungs­ei­gen­tum­s­an­tei­len ent­sp­re­chen.

Im Juli 2008 erwar­ben meh­rere Per­so­nen, jedoch noch nicht die Klä­ger, als Gesell­schaf­ter der C-GbR ein unbe­bau­tes Grund­stück für 392.920 €. Die Ver­käu­fe­rin erklärte sich damit ein­ver­stan­den, dass im Falle eines Gesell­schaf­ter­wech­sels auf Käu­fer­seite der Kauf­ver­trag ent­sp­re­chend ergänzt werde. Für die­sen Erwerbs­vor­gang wurde im Mai 2009 Grun­d­er­werb­steuer fest­ge­setzt. Mit nota­ri­el­ler Urkunde aus Oktober 2008 wurde der Kauf­ver­trag inso­weit geän­dert, als wei­tere, im Ein­zel­nen benannte Per­so­nen zwi­schen­zeit­lich in die C-GbR ein­ge­t­re­ten waren und dem­zu­folge nun­mehr Käu­fe­rin die ent­sp­re­chend erwei­terte C-GbR war. Zu die­sen wei­te­ren Per­so­nen gehör­ten auch die Klä­ger. Kurz dar­auf wurde der Bau­an­trag ges­tellt und im sel­ben Jahr geneh­migt.

Im Dezem­ber 2008 grün­de­ten über 20 Per­so­nen, dar­un­ter auch die Klä­ger sowie I, nicht jedoch H, die G-GbR zur Durch­füh­rung eines gemein­schaft­li­chen Bau­vor­ha­bens auf dem zuvor erwor­be­nen Grund­stück. Die G-GbR trat in die Ver­träge mit Pla­nungs­be­tei­lig­ten und Bau­fir­men, dar­un­ter in die Ver­träge mit H und I ein. Am 24.2.2009 sch­los­sen die Gesell­schaf­ter der C-GbR bzw. G-GbR einen nota­ri­ell beur­kun­de­ten Mit­ei­gen­tums­über­eig­nungs- und Tei­lungs­ver­trag. § 2 lis­tete die jeweils von den Mit­ge­sell­schaf­tern gehal­te­nen Gesell­schaft­s­an­teile auf, dar­un­ter für die Klä­ger gemein­sam 3,78 %. In § 3 wur­den den Gesell­schaf­tern Woh­nun­gen bzw. Ein­hei­ten zuge­wie­sen, dar­un­ter auch den Klä­gern.

§ 4 des Ver­trags regelte laut Über­schrift die "Über­eig­nung von Mit­ei­gen­tum­s­an­tei­len". Die C-GbR über­trug gem. § 4.1 Nr. 3 des Ver­trags den Klä­gern zu je 1/2 einen Mit­ei­gen­tum­s­an­teil von 378/10 000 an dem zu die­ser Zeit noch unbe­bau­ten Grund­stück. Die Ver­trags­be­tei­lig­ten waren sich einig, dass die Mit­ei­gen­tum­s­an­teile jeweils in dem ange­ge­be­nen Betei­li­gungs­ver­hält­nis über­ge­hen, und bewil­lig­ten und bean­trag­ten die Ein­tra­gung der Eigen­tums­än­de­rung im Grund­buch. Am Schluss des § 4.3 des Ver­trags hieß es: "Die Gegen­leis­tung für die Über­eig­nung der Mit­ei­gen­tum­s­an­teile ist durch die ein­zel­nen Gesell­schaf­ter bereits erbracht."

Die Klä­ger waren der Ansicht, der Vor­gang vom 24.2.2009 sei nach § 7 GrEStG von der Grun­d­er­werb­steuer bef­reit. Im Übri­gen liege kein ein­heit­li­ches Ver­trags­werk vor, weil sie selbst Bau­her­ren seien. Das Finanz­amt sah dies aller­dings anders. Das FG gab der Klage inso­weit statt, als die Bemes­sungs­grund­lage ohne die Kos­ten für das noch zu errich­tende Gebäude anzu­set­zen sei. Auf die Revi­sion des Finanzam­tes hob der BFH das Urteil auf und wies die Sache zur erneu­ten Ver­hand­lung und Ent­schei­dung an das FG zurück.

Gründe:
Zutref­fend war das FG zwar davon aus­ge­gan­gen, dass die Bau­er­rich­tungs­kos­ten nicht in die Bemes­sungs­grund­lage für die Grun­d­er­werb­steuer ein­zu­be­zie­hen sind. Die Fest­stel­lun­gen des FG erlaub­ten es jedoch nicht, die Gegen­leis­tung für den Erwerb der Mit­ei­gen­tum­s­an­teile an dem unbe­bau­ten Grund­stück zu bestim­men.

Der Erwerb erfolgte hier auf­grund des Ver­trags vom 24.2.2009. Die Rege­lun­gen waren in der Weise zu ver­ste­hen, dass sich die C-GbR verpf­lich­tet hatte, den dort im ein­zel­nen bezeich­ne­ten Per­so­nen, also auch den Klä­gern, einen Mit­ei­gen­tum­s­an­teil an dem streit­ge­gen­ständ­li­chen Grund­stück mit der jeweils benann­ten Quote zu über­tra­gen. Im Anschluss daran wurde das Mit­ei­gen­tum in Woh­nungs- bzw. Son­der­ei­gen­tum umge­wan­delt. Die­ser Erwerb war nicht nach § 6 Abs. 1 GrEStG von der Steuer bef­reit, da die Rück­aus­nahme des § 6 Abs. 4 GrEStG zum Tra­gen kam. Die Steu­erpf­lich­ti­gen hat­ten inn­er­halb von weni­ger als fünf Jah­ren vor dem Erwerbs­vor­gang (24.2.2009) ihren Anteil an der C-GbR durch Rechts­ge­schäft unter Leben­den erwor­ben, denn sie waren nach dem 9.7.2008 und vor dem 1.10.2008 der C-GbR bei­ge­t­re­ten.

Eine Steu­er­be­f­rei­ung nach § 7 Abs. 1 GrEStG kam für den Erwerb der Mit­ei­gen­tum­s­an­teile an dem Grund­stück eben­falls nicht zur Anwen­dung. Denn die Tat­be­stände des § 7 GrEStG betref­fen die Umwand­lung von gemein­schaft­li­chem Eigen­tum meh­re­rer Mit­ei­gen­tü­mer oder einer Gesamt­hand in Flächen­ei­gen­tum. Sie erfas­sen damit nicht den ver­wir­k­lich­ten Erwerb von Mit­ei­gen­tum­s­an­tei­len an einem Grund­stück. Die Bemes­sungs­grund­lage der Grun­d­er­werb­steuer ist nach § 8 Abs. 1 GrEStG nach dem Wert der Gegen­leis­tung ohne Ein­be­zie­hung der Kos­ten für das spä­ter errich­tete Gebäude zu bestim­men. Die Vor­aus­set­zun­gen für den Ansatz des Grund­be­sitz­werts als Bemes­sungs­grund­lage nach § 8 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 GrEStG ans­telle der Gegen­leis­tung waren nicht erfüllt, da die Gesell­schaf­ter für den Erwerb der Mit­ei­gen­tum­s­an­teile keine Gesell­schaft­s­an­teile an der C-GbR oder einen Teil davon her­ge­ge­ben hat­ten.

Als Gegen­leis­tung gilt bei einem Kauf nach § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG der Kauf­preis ein­sch­ließ­lich der vom Käu­fer über­nom­me­nen sons­ti­gen Leis­tun­gen wie etwa Pla­nungs­kos­ten und der dem Ver­käu­fer vor­be­hal­te­nen Nut­zun­gen. Zur Bemes­sungs­grund­lage gehö­ren alle Leis­tun­gen des Erwer­bers, die die­ser nach den ver­trag­li­chen Ver­ein­ba­run­gen gewährt, um das Grund­stück zu erwer­ben. Ent­schei­dend für den Umfang der Bemes­sungs­grund­lage ist dabei, in wel­chem tat­säch­li­chen Zustand das Grund­stück zum Gegen­stand des Erwerbs­vor­gangs gemacht wurde. Da Gegen­stand des Erwerbs die Mit­ei­gen­tum­s­an­teile am Grund­stück in dem Zustand waren, in dem es sich zum Zeit­punkt des Ver­trags­ab­schlus­ses befand, erst­reckte sich der Erwerb nicht auf das spä­ter errich­tete Gebäude. Hier­für fehlte es an der not­wen­di­gen Verpf­lich­tung einer Ver­äu­ße­rer­seite zur Ver­än­de­rung des kör­per­li­chen Zustands des Grund­stücks.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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