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Betrieb des Entleihers ist keine erste Tätigkeitsstätte des Leiharbeitnehmers

Niedersächsisches FG 30.11.2016, 9 K 130/16

Die Zu­wei­sung des Leih­ar­beits­ge­bers, "bis auf Wei­te­res" in ei­ner be­trieb­li­chen Ein­rich­tung des Ent­lei­hers tätig zu sein, kann ent­ge­gen der An­sicht der Fi­nanz­ver­wal­tung nicht als un­be­fris­tet i.S.d. § 9 Abs. 4 S. 3 1. Alt. EStG 2014 an­ge­se­hen wer­den. Die Rechts­frage, in wel­chen Fällen - un­ter Gel­tung des neuen Rei­se­kos­ten­recht - die be­trieb­li­che Ein­rich­tung des Ent­lei­hers die er­ste Tätig­keitsstätte des Leih­ar­beit­neh­mers sein kann, ist - so­weit er­sicht­lich - bis­lang nicht Ge­gen­stand ei­ner fi­nanz­ge­richt­li­chen Ent­schei­dung ge­we­sen und be­darf der höchstrich­ter­li­chen Klärung.

Der Sach­ver­halt:
Der Kläger war ab Mai 2012 bei der A-GmbH als Hel­fer be­schäftigt. Die A-GmbH ist ein Ar­beit­ge­ber, der über eine Er­laub­nis zur ge­werbsmäßigen Ar­beit­neh­merüber­las­sung gem. § 1 AÜG verfügt. Das Leih­ar­beits­verhält­nis war zunächst bis Ende No­vem­ber 2012 be­fris­tet. Je­weils mit Ab­lauf der Be­fris­tung er­folgte eine Verlänge­rung des Leih­ar­beits­verhält­nis­ses bis Mai 2015.

Im Sep­tem­ber 2013 war der Kläger von sei­nem Ar­beit­ge­ber darüber un­ter­rich­tet wor­den, dass die V-AG und die A-GmbH den Ge­schäfts­be­reich Zeit­ar­beit auf das neu gegründete Un­ter­neh­men A-Zeit­ar­beit GmbH & Co. OHG über­tra­gen würden und da­mit auch das Be­schäfti­gungs­verhält­nis des Klägers zum 1.1.2014 - un­ter Fort­gel­tung der bis­lang gel­ten ver­trag­li­chen Ver­ein­ba­run­gen - auf die neue Ge­sell­schaft über­ginge. Im Streit­jahr 2014 wurde der Kläger aus­schließlich als Hel­fer bei der V-AG in W. ein­ge­setzt. Diese war da­mit Ent­lei­her im Rah­men der Leih­ar­beit.

Mit der Ein­kom­men­steu­er­erklärung 2014 be­an­tragte der Kläger die Berück­sich­ti­gung der Fahrt­kos­ten zum Ent­lei­her als Rei­se­kos­ten im Rah­men ei­ner Auswärtstätig­keit i.H.v. ins­ge­samt 8.025 €. Das Fi­nanz­amt berück­sich­tigte die Fahrt­kos­ten je­doch le­dig­lich im Rah­men der Ent­fer­nungs­pau­schale mit ins­ge­samt 4.012 €. Es ging da­von aus, dass keine Auswärtstätig­keit vor­lag. Außer­dem sei der Kläger dem Ent­leih­be­trieb dau­er­haft zu­ge­ord­net ge­we­sen.

Das FG gab der hier­ge­gen ge­rich­te­ten Klage statt. Al­ler­dings wurde we­gen grundsätz­li­cher Be­deu­tung und zur Fort­bil­dung des Rechts die Re­vi­sion zu­ge­las­sen. Eine BFH-Az. liegt der­zeit noch nicht vor.

Die Gründe:
Zu Un­recht war das Fi­nanz­amt da­von aus­ge­gan­gen, dass der Kläger nach § 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 4 und Abs. 2 EStG 2014 für die Fahr­ten von der Woh­nung zur be­trieb­li­chen Ein­rich­tung des Ent­lei­hers nur die Ent­fer­nungs­pau­schale gel­tend ma­chen konnte, denn er mus­ste we­der nach den ar­beits­recht­li­chen Fest­le­gun­gen noch den diese ausfüllen­den Wei­sun­gen und Ab­spra­chen zur Auf­nahme sei­ner be­ruf­li­chen Tätig­keit dau­er­haft den­sel­ben Ort (be­trieb­li­che Ein­rich­tung des Ent­lei­hers) ty­pi­scher­weise ar­beitstäglich auf­su­chen und hatte da­her keine er­ste Tätig­keitsstätte i.S.d. § 9 Abs. 4 EStG 2014.

Un­ter Berück­sich­ti­gung sämt­li­cher Rechts­grundsätze und al­ler Umstände des vor­lie­gen­den Ein­zel­falls ist der Se­nat zu der Über­zeu­gung ge­langt, dass der Kläger im Streit­jahr 2014 nach der vor­zu­neh­men­den Ex-ante-Be­trach­tung dem Ent­leih­be­trieb nicht dau­er­haft i.S.d. § 9 Abs. 4 EStG 2014 zu­ge­ord­net war, mit der wei­te­ren Folge, dass die Fahr­ten zwi­schen sei­ner Woh­nung und dem Werk in W. nicht als sol­che zu ei­ner ers­ten Tätig­keitsstätte ge­wer­tet wer­den konn­ten. Ins­be­son­dere die Zu­wei­sung des Leih­ar­beits­ge­bers, "bis auf Wei­te­res" in ei­ner be­trieb­li­chen Ein­rich­tung des Ent­lei­hers tätig zu sein, konnte ent­ge­gen der An­sicht der Fi­nanz­ver­wal­tung (BMF-Schrei­ben v. 24.10.2014 - IV C 5-S 2353/14/10002) nicht als un­be­fris­tet i.S.d. § 9 Abs. 4 S. 3 1. Alt. EStG an­ge­se­hen wer­den.

Außer­dem konnte auf­grund der ge­setz­li­chen Be­schränkung der Ar­beit­neh­merüber­las­sung be­reits aus Rechtsgründen bei Leih­ar­beits­verhält­nis­sen keine dau­er­hafte Zu­ord­nung zu einem Ent­leih­be­trieb an­ge­nom­men wer­den. Nach § 1 Abs. 1 S. 2 AÜG ist nur eine vorrüber­ge­hende Ar­beit­neh­merüber­las­sung zulässig. Ist ar­beits­recht­lich eine dau­er­hafte Zu­ord­nung zu einem Ent­leih­be­trieb ge­setz­lich un­ter­sagt und folgt das Steu­er­recht - was diese Zu­ord­nungs­frage be­trifft - dem Ar­beits­recht, kann sich auch steu­er­recht­lich keine dau­er­hafte Zu­ord­nung er­ge­ben, die zu ei­ner ers­ten Tätig­keitsstätte des Leih­ar­beit­neh­mers führt.

Hin­ter­grund:
Zu der bis 2013 gel­ten­den Rechts­lage war der BFH zu dem Schluss ge­langt, dass Leih­ar­beit­neh­me­rin­nen und -ar­beit­neh­mer ty­pi­scher­weise nicht über eine re­gelmäßige Ar­beitsstätte (so der bis­he­rige Be­griff) verfügen und da­her die Fahrt­kos­ten zu dem Ent­leih­be­trieb nach Dienst­rei­se­kos­ten­grundsätzen (0,30 € pro ge­fah­re­nen Ki­lo­me­ter) be­rech­nen können. Frag­lich war, ob dies auch noch nach dem neuen Rei­se­kos­ten­recht gilt. Da­nach sind Fahrt­kos­ten zwi­schen dem Wohn­ort und der "ers­ten Tätig­keitsstätte" (neuer ge­setz­li­cher Be­griff; § 9 Abs. 4 EStG auf die sog. Ent­fer­nungs­pau­schale (0,30 € pro Ent­fer­nungs­ki­lo­me­ter) be­grenzt.

Die Rechts­frage, in wel­chen Fällen - un­ter Gel­tung des ab VZ 2014 gel­ten­den neuen Rei­se­kos­ten­recht - die be­trieb­li­che Ein­rich­tung des Ent­lei­hers die er­ste Tätig­keitsstätte des Leih­ar­beit­neh­mers sein kann, ist - so­weit er­sicht­lich - bis­lang nicht Ge­gen­stand ei­ner fi­nanz­ge­richt­li­chen Ent­schei­dung ge­we­sen und be­darf der höchstrich­ter­li­chen Klärung. Von den Aus­wir­kun­gen der Ent­schei­dung sind fast eine Mil­lion Leih­ar­beit­neh­me­rin­nen und Leih­ar­beit­neh­mer in Deutsch­land be­trof­fen.

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