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Voraussetzungen für den Verlustabzug eines stillen Gesellschafters

BFH 28.1.2014, VIII R 5/11

Bei der Be­stim­mung des nach § 15a Abs. 1 S. 1 EStG aus­gleichsfähi­gen Ver­lus­tes ei­nes stil­len Ge­sell­schaf­ters ist  nicht nur die im Ge­sell­schafts­ver­trag ver­ein­barte und er­brachte feste Ein­lage zu berück­sich­ti­gen. Eine Berück­sich­ti­gung als Wer­bungs­kos­ten bei den Einkünf­ten aus Ka­pi­tal­vermögen setzt vor­aus, dass der Ver­lust in der Bi­lanz der KG von dem Ein­la­ge­konto des stil­len Ge­sell­schaf­ters ab­ge­bucht wurde und dass die­ser über seine feste Ein­lage hin­aus eine Ein­lage in das Vermögen der KG ge­leis­tet hat.

Der Sach­ver­halt:
Der Kläger war im Streit­jahr 2001 stil­ler Ge­sell­schaf­ter ei­ner GmbH & Co. KG. Seine feste Ein­lage aus dem Jahr 1994 be­trug 200.000 DM. Er war an den stil­len Re­ser­ven der KG nicht be­tei­ligt und hatte nur die In­for­ma­ti­ons- und Kon­troll­rechte nach § 233 HGB. Die Ein­lage des stil­len Ge­sell­schaf­ters sollte auf einem Ein­la­ge­konto, Ver­lust­an­teile soll­ten auf einem Ver­lust­konto ver­bucht wer­den. Alle sons­ti­gen sein Verhält­nis zur stil­len Ge­sell­schaft be­tref­fen­den Bu­chun­gen, ins­be­son­dere Ge­winn­gut­schrif­ten und Aus­zah­lun­gen, soll­ten auf einem Pri­vat­konto ver­bucht wer­den. Bei Be­en­di­gung der Ge­sell­schaft hatte der stille Ge­sell­schaf­ter einen An­spruch auf ein Aus­ein­an­der­set­zungs­gut­ha­ben. Zu des­sen Be­rech­nung wa­ren das Ein­lage-, das Pri­vat- und das Ver­lust­konto zu sal­die­ren. Der stille Ge­sell­schaf­ter war ver­pflich­tet, einen ne­ga­ti­ven Saldo des Pri­vat­kon­tos bei Be­en­di­gung der Ge­sell­schaft aus­zu­glei­chen.

Die vom Kläger ge­leis­tete Ein­lage wurde durch Ver­luste zum 31.1.1997 vollständig auf­ge­zehrt und bei den Einkünf­ten des Klägers aus Ka­pi­tal­vermögen i.H.v. 200.000 DM als Wer­bungs­kos­ten berück­sich­tigt. Die stille Ge­sell­schaft wurde zum 31.1.2001 be­en­det. Für den Kläger wurde in der Bi­lanz der KG ein "Dar­le­hens­konto" geführt. Der ne­ga­tive Saldo i.H.v. 255.798 DM wurde von dem Kläger nicht aus­ge­gli­chen. Mit sei­ner Ein­kom­men­steu­er­erklärung 2001 machte der Kläger bei den Einkünf­ten aus Ka­pi­tal­vermögen zunächst Wer­bungs­kos­ten aus der stil­len Be­tei­li­gung i.H.v. 343.914 DM gel­tend. Das Fi­nanz­amt lehnte die Berück­sich­ti­gung der gel­tend ge­mach­ten Wer­bungs­kos­ten ab.

Das FG wies die hier­ge­gen ge­rich­tete Klage ab. Auf die Re­vi­sion des Klägers hob der BFH das Ur­teil auf und wies die Sa­che zur er­neu­ten Ver­hand­lung und Ent­schei­dung an das FG zurück.

Die Gründe:
Der bei der Be­en­di­gung der stil­len Ge­sell­schaft durch die Sal­die­rung des Pri­vat- und Ver­lust­kon­tos ent­stan­dene Ein­la­ge­ver­lust des Klägers ist gem. § 9 EStG, § 20 Abs. 1 Nr. 4 EStG i.V.m. § 15a Abs. 1 EStG als Wer­bungs­kos­ten bei der Er­mitt­lung der Ka­pi­tal­einkünfte zu berück­sich­ti­gen.

Zu Un­recht war das FG da­von aus­ge­gan­gen, dass der Ver­lust des Pri­vat­kon­tos des Klägers bei der stil­len Ge­sell­schaft steu­er­recht­lich nicht zu berück­sich­ti­gen sei, weil es sich um einen Ver­lust in der pri­va­ten Vermögens­sphäre han­dele. Ent­ge­gen der Auf­fas­sung des FG war bei der Be­stim­mung des nach § 15a Abs. 1 S. 1 EStG aus­gleichsfähi­gen Ver­lus­tes nicht nur die im Ge­sell­schafts­ver­trag ver­ein­barte und er­brachte feste Ein­lage i.H.v. 200.000 DM zu berück­sich­ti­gen. Auch das in der Bi­lanz der KG auf den 31.1.2001 auf dem Dar­le­hens­konto des Klägers als Vor­trag aus­ge­wie­sene Gut­ha­ben erhöhte das Ka­pi­tal­konto des Klägers i.S.d. § 15a Abs. 1 S. 1 EStG, da es nach den Be­stim­mun­gen des Ge­sell­schafts­ver­tra­ges bei der Be­rech­nung des Aus­gleichs­an­spruchs mit dem Ver­lust­konto zu sal­die­ren war.

Dies hatte zur Folge, dass der Kläger nicht nur seine feste Ein­lage in Höhe von 200.000 DM, son­dern auch sein auf dem Dar­le­hens­konto ver­buch­tes Gut­ha­ben ver­lor, so­dass der Ver­lust auch in­so­weit nach § 9 EStG, § 20 Abs. 1 Nr. 4 EStG als Wer­bungs­kos­ten bei der Er­mitt­lung der Ka­pi­tal­einkünfte zu berück­sich­ti­gen ist. Diese Ver­lust­be­tei­li­gung ist von dem Aus­fall der For­de­rung des stil­len Ge­sell­schaf­ters auf Rück­zah­lung der Ein­lage we­gen In­sol­venz des Ge­schäfts­in­ha­bers zu un­ter­schei­den, bei dem es sich le­dig­lich um einen Ver­lust in der ein­kom­men­steu­er­recht­lich un­be­acht­li­chen Vermögens­sphäre han­delt.

Eine Berück­sich­ti­gung als Wer­bungs­kos­ten bei den Einkünf­ten aus Ka­pi­tal­vermögen setzt gem. § 9 EStG, § 20 Abs. 1 Nr. 4 EStG, § 15a Abs. 1 EStG, § 11 Abs. 2 EStG je­doch vor­aus, dass der Ver­lust in der Bi­lanz der KG von dem Ein­la­ge­konto des Klägers im Streit­jahr 2001 ab­ge­bucht wor­den war und dass der Kläger über seine feste Ein­lage i.H.v. 200.000 DM hin­aus eine Ein­lage in das Vermögen der KG ge­leis­tet hatte. Die Sa­che ist noch nicht spruch­reif, weil das FG - aus sei­ner Sicht zu Recht - hierzu keine Fest­stel­lun­gen ge­trof­fen hatte.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH veröff­ent­licht.
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