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Voraussetzungen für den Verlustabzug eines stillen Gesellschafters

BFH 28.1.2014, VIII R 5/11

Bei der Bestimmung des nach § 15a Abs. 1 S. 1 EStG ausgleichsfähigen Verlustes eines stillen Gesellschafters ist  nicht nur die im Gesellschaftsvertrag vereinbarte und erbrachte feste Einlage zu berücksichtigen. Eine Berücksichtigung als Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen setzt voraus, dass der Verlust in der Bilanz der KG von dem Einlagekonto des stillen Gesellschafters abgebucht wurde und dass dieser über seine feste Einlage hinaus eine Einlage in das Vermögen der KG geleistet hat.

Der Sach­ver­halt:
Der Klä­ger war im Streit­jahr 2001 stil­ler Gesell­schaf­ter einer GmbH & Co. KG. Seine feste Ein­lage aus dem Jahr 1994 betrug 200.000 DM. Er war an den stil­len Reser­ven der KG nicht betei­ligt und hatte nur die Infor­ma­ti­ons- und Kon­troll­rechte nach § 233 HGB. Die Ein­lage des stil­len Gesell­schaf­ters sollte auf einem Ein­la­ge­konto, Ver­lu­st­an­teile soll­ten auf einem Ver­lust­konto ver­bucht wer­den. Alle sons­ti­gen sein Ver­hält­nis zur stil­len Gesell­schaft betref­fen­den Buchun­gen, ins­be­son­dere Gewinn­gut­schrif­ten und Aus­zah­lun­gen, soll­ten auf einem Pri­vat­konto ver­bucht wer­den. Bei Been­di­gung der Gesell­schaft hatte der stille Gesell­schaf­ter einen Anspruch auf ein Aus­ein­an­der­set­zungs­gut­ha­ben. Zu des­sen Berech­nung waren das Ein­lage-, das Pri­vat- und das Ver­lust­konto zu sal­die­ren. Der stille Gesell­schaf­ter war verpf­lich­tet, einen nega­ti­ven Saldo des Pri­vat­kon­tos bei Been­di­gung der Gesell­schaft aus­zu­g­lei­chen.

Die vom Klä­ger geleis­tete Ein­lage wurde durch Ver­luste zum 31.1.1997 voll­stän­dig auf­ge­zehrt und bei den Ein­künf­ten des Klä­gers aus Kapi­tal­ver­mö­gen i.H.v. 200.000 DM als Wer­bungs­kos­ten berück­sich­tigt. Die stille Gesell­schaft wurde zum 31.1.2001 been­det. Für den Klä­ger wurde in der Bilanz der KG ein "Dar­le­hens­konto" geführt. Der nega­tive Saldo i.H.v. 255.798 DM wurde von dem Klä­ger nicht aus­ge­g­li­chen. Mit sei­ner Ein­kom­men­steue­r­er­klär­ung 2001 machte der Klä­ger bei den Ein­künf­ten aus Kapi­tal­ver­mö­gen zunächst Wer­bungs­kos­ten aus der stil­len Betei­li­gung i.H.v. 343.914 DM gel­tend. Das Finanz­amt lehnte die Berück­sich­ti­gung der gel­tend gemach­ten Wer­bungs­kos­ten ab.

Das FG wies die hier­ge­gen gerich­tete Klage ab. Auf die Revi­sion des Klä­gers hob der BFH das Urteil auf und wies die Sache zur erneu­ten Ver­hand­lung und Ent­schei­dung an das FG zurück.

Die Gründe:
Der bei der Been­di­gung der stil­len Gesell­schaft durch die Sal­die­rung des Pri­vat- und Ver­lust­kon­tos ent­stan­dene Ein­la­ge­ver­lust des Klä­gers ist gem. § 9 EStG, § 20 Abs. 1 Nr. 4 EStG i.V.m. § 15a Abs. 1 EStG als Wer­bungs­kos­ten bei der Ermitt­lung der Kapi­ta­l­ein­künfte zu berück­sich­ti­gen.

Zu Unrecht war das FG davon aus­ge­gan­gen, dass der Ver­lust des Pri­vat­kon­tos des Klä­gers bei der stil­len Gesell­schaft steu­er­recht­lich nicht zu berück­sich­ti­gen sei, weil es sich um einen Ver­lust in der pri­va­ten Ver­mö­gens­sphäre han­dele. Ent­ge­gen der Auf­fas­sung des FG war bei der Bestim­mung des nach § 15a Abs. 1 S. 1 EStG aus­g­leichs­fähi­gen Ver­lus­tes nicht nur die im Gesell­schafts­ver­trag ver­ein­barte und erbrachte feste Ein­lage i.H.v. 200.000 DM zu berück­sich­ti­gen. Auch das in der Bilanz der KG auf den 31.1.2001 auf dem Dar­le­hens­konto des Klä­gers als Vor­trag aus­ge­wie­sene Gut­ha­ben erhöhte das Kapi­tal­konto des Klä­gers i.S.d. § 15a Abs. 1 S. 1 EStG, da es nach den Bestim­mun­gen des Gesell­schafts­ver­tra­ges bei der Berech­nung des Aus­g­leichs­an­spruchs mit dem Ver­lust­konto zu sal­die­ren war.

Dies hatte zur Folge, dass der Klä­ger nicht nur seine feste Ein­lage in Höhe von 200.000 DM, son­dern auch sein auf dem Dar­le­hens­konto ver­buch­tes Gut­ha­ben ver­lor, sodass der Ver­lust auch inso­weit nach § 9 EStG, § 20 Abs. 1 Nr. 4 EStG als Wer­bungs­kos­ten bei der Ermitt­lung der Kapi­ta­l­ein­künfte zu berück­sich­ti­gen ist. Diese Ver­lust­be­tei­li­gung ist von dem Aus­fall der For­de­rung des stil­len Gesell­schaf­ters auf Rück­zah­lung der Ein­lage wegen Insol­venz des Geschäfts­in­ha­bers zu unter­schei­den, bei dem es sich ledig­lich um einen Ver­lust in der ein­kom­men­steu­er­recht­lich unbe­acht­li­chen Ver­mö­gens­sphäre han­delt.

Eine Berück­sich­ti­gung als Wer­bungs­kos­ten bei den Ein­künf­ten aus Kapi­tal­ver­mö­gen setzt gem. § 9 EStG, § 20 Abs. 1 Nr. 4 EStG, § 15a Abs. 1 EStG, § 11 Abs. 2 EStG jedoch vor­aus, dass der Ver­lust in der Bilanz der KG von dem Ein­la­ge­konto des Klä­gers im Streit­jahr 2001 abge­bucht wor­den war und dass der Klä­ger über seine feste Ein­lage i.H.v. 200.000 DM hin­aus eine Ein­lage in das Ver­mö­gen der KG geleis­tet hatte. Die Sache ist noch nicht spruch­reif, weil das FG - aus sei­ner Sicht zu Recht - hierzu keine Fest­stel­lun­gen getrof­fen hatte.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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