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Unternehmereigenschaft im kommunalen Bereich

BFH 15.12.2016, V R 44/15

Eine juristische Person des öffentlichen Rechts ist nur dann Unternehmer, wenn sie eine wirtschaftliche Tätigkeit im Sinne einer nachhaltigen Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen gemäß § 2 Abs. 1 UStG ausübt, die sich innerhalb ihrer Gesamtbetätigung heraushebt. Fehlt es hieran, kann sie nicht gemäß § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG Organträger sein.

Der Sach­ver­halt:
Die kla­gende Gemeinde ist Allein­ge­sell­schaf­te­rin der K-GmbH, die ihrer­seits Allein­ge­sell­schaf­te­rin der A-GmbH ist. Die Klä­ge­rin errich­tete im Zei­traum 2001 bis 2008 ein Sport­zen­trum in drei Bau­ab­schnit­ten, beste­hend aus einer Drei­feld­turn­halle, einem Ver­bin­dungs­bau und einem Frei­zeit­bad. Mit "Vor­ver­trag" von Dezem­ber 2007 ver­mie­tete die Klä­ge­rin die Drei­feld­turn­halle mit Gas­tro­no­mie­kom­plex und Inven­tar an die A-GmbH mit Wir­kung ab 1.1.2008 zu einem Miet­zins von 900 € mtl. Die Klä­ge­rin verpf­lich­tete sich, den beim Betrieb des Sport­zen­trums ent­ste­hen­den han­dels­recht­li­chen Ver­lust aus­zu­g­lei­chen.

Mit Ver­trag von Oktober 2008 über­trug die Klä­ge­rin rück­wir­kend zum 1.1.2008 den Betrieb des Sport­zen­trums auf die A-GmbH, die sich verpf­lich­tete, das Sport­zen­trum im eige­nen Namen und auf eigene Rech­nung zu bet­rei­ben. Die Klä­ge­rin verpf­lich­tete sich wie­derum zum Aus­g­leich der han­dels­recht­li­chen Ver­luste. Der vor­aus­sicht­li­che Ver­lust für 2008 sollte sich auf 350.400 € belau­fen. Bei dem Ver­lus­t­aus­g­leich sollte es sich um einen nicht rück­zahl­ba­ren Zuschuss han­deln. Nach Fer­tig­stel­lung des Sport­ba­des über­trug die Klä­ge­rin auch die­sen Betriebs­teil auf die A-GmbH. Nach dem Ergän­zungs­ver­trag von Juni 2009 belief sich das Nut­zungs­ent­gelt unter Berück­sich­ti­gung von bewe­g­li­chem Anla­ge­ver­mö­gen ab 1.12.2008 auf mtl. rd. 6.000 €.

Auf­grund der ver­trag­li­chen Ver­ein­ba­run­gen leis­tete die Klä­ge­rin Ver­lus­t­aus­g­leichs­zah­lun­gen i.H.v. 350.400 € (2008), rd. 660.000 € (2009) und rd. 640.000 € (2010). Für die Errich­tung des Sport­zen­trums machte die Klä­ge­rin für die Jahre 2006 bis 2010 einen Vor­steu­er­ab­zug von ins­ge­s­amt ca. 1,8 Mio. € gel­tend. Die Mie­ten behan­delte sie als Ent­gelt für umsatz­steu­erpf­lich­tige Leis­tun­gen. Dem­ge­gen­über ver­wei­gerte das Finanz­amt den Vor­steu­er­ab­zug, da die Klä­ge­rin kei­nen Betrieb gewerb­li­cher Art unter­hal­ten habe.

Das FG gab der Klage statt. Auf die Revi­sion des Finanzamts hob der BFH das Urteil auf und ver­wies die Sache an das FG zurück.

Die Gründe:
Das FG hat im Streit­fall die Unter­neh­mer­ei­gen­schaft der Klä­ge­rin zu Unrecht bejaht.

Eine juris­ti­sche Per­son des öff­ent­li­chen Rechts ist bei richt­li­ni­en­kon­for­mer Aus­le­gung von § 2 Abs. 3 S. 1 UStG i.V.m. § 4 des KStG ent­sp­re­chend Art. 13 MwSt­Sy­s­tRL nur dann Unter­neh­mer, wenn sie eine wirt­schaft­li­che Tätig­keit im Sinne einer nach­hal­ti­gen Tätig­keit zur Erzie­lung von Ein­nah­men gem. § 2 Abs. 1 UStG aus­übt, die sich inn­er­halb ihrer Gesamt­be­tä­ti­gung her­aus­hebt. An der für die Unter­neh­mer­ei­gen­schaft einer juris­ti­schen Per­son des öff­ent­li­chen Rechts erfor­der­li­chen Grund­vor­aus­set­zung der wirt­schaft­li­chen (unter­neh­me­ri­schen) Tätig­keit fehlt es nach dem EuGH-Urteil "Geme­ente Bor­sele" vom 12.5.2016 (C-520/14), wenn eine Gemeinde über die von ihr ver­ein­nahm­ten Bei­träge nur einen klei­nen Teil ihrer Kos­ten deckt.

Wer­den die Kos­ten nur zu 3 % aus Ein­nah­men und im Übri­gen mit öff­ent­li­chen Mit­teln finan­ziert, deu­tet diese Asym­me­trie zwi­schen den Betriebs­kos­ten und den als Gegen­leis­tung erhal­te­nen Beträ­gen dar­auf hin, dass kein Leis­tungs­ent­gelt und auch keine wirt­schaft­li­che Tätig­keit vor­lie­gen. Nach die­sen Maß­s­tä­ben ist das FG rechts­feh­ler­haft davon aus­ge­gan­gen, dass die Klä­ge­rin als Unter­neh­me­rin zum Vor­steu­er­ab­zug nach § 15 UStG berech­tigt ist. Das Urteil des FG ist mate­ri­ell-recht­lich mit den bei der Aus­le­gung des natio­na­len Rechts zu berück­sich­ti­gen­den Vor­ga­ben des EuGH, die das FG teil­weise nicht berück­sich­ti­gen konnte, unve­r­ein­bar.

In einem zwei­ten Rechts­gang wird zu prü­fen sein, ob ent­sp­re­chend dem EuGH-Urteil "Geme­ente Bor­sele" von einer Asym­me­trie zwi­schen den Pacht­ein­nah­men und den Kos­ten, für die die Gemeinde den Vor­steu­er­ab­zug gel­tend macht, aus­zu­ge­hen ist. Hier­für könnte auch spre­chen, dass die Klä­ge­rin selbst vor­trägt, dass sie und die A-GmbH nicht wie wirt­schaft­lich ori­en­tierte Markt­teil­neh­mer han­del­ten. Inso­weit sind ins­be­son­dere Fest­stel­lun­gen zu den ein­zel­nen Kos­ten zu tref­fen, die bei der Klä­ge­rin für unbe­we­g­li­ches und bewe­g­li­ches Anla­ge­ver­mö­gen ange­fal­len sind.

Vor allem wird das FG zu prü­fen haben, ob Pacht und Ver­lus­t­aus­g­leich, die auf einer ein­heit­li­chen ver­trag­li­chen Grund­lage beru­hen, nicht ent­sp­re­chend dem Vor­brin­gen des Finanzamts mit­ein­an­der zu sal­die­ren sind. Dann schei­tert die Annahme einer Unter­neh­mer­ei­gen­schaft der Klä­ge­rin bereits daran, dass der Nut­zungs­über­las­sung an die A-GmbH kei­ner­lei Ent­gelt gegen­über­steht, so dass von einer unent­gelt­li­chen Über­las­sung an die A-GmbH aus­zu­ge­hen wäre. Vor­sor­g­lich weist der Senat zudem dar­auf hin, dass die Klä­ge­rin auf der Grund­lage des übe­r­ein­stim­men­den Betei­lig­ten­vor­trags in der münd­li­chen Ver­hand­lung vor dem Senat man­gels eige­ner Unter­neh­mer­stel­lung nicht gem. § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG Org­an­trä­ge­rin der A-GmbH sein kann.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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