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Kein Gestaltungsmissbrauch: Bestellung eines befristeten unentgeltlichen Zuwendungsnießbrauchs

FG Baden-Württemberg 13.12.2016, 11 K 2951/15

Eltern können ihrem Kind zum Zwecke der Gewährung von Unterhalt auch befristet eine Einkunftsquelle selbst übertragen. Entscheiden sie sich aus steuerlichen Gründen dafür, einen befristeten, unentgeltlichen Zuwendungsnießbrauch an einem vermieteten Grundstück zu bestellen, führt allein dies nicht dazu, dass die zugrunde liegende rechtliche Gestaltung als unangemessen i.S.d. § 42 AO anzusehen wäre.

Der Sach­ver­halt:
Der Klä­ger ist Hand­werks­meis­ter und erzielt seit dem Jahr 1992 Ein­künfte aus Gewer­be­be­trieb. Die Klä­ge­rin, seine Ehe­frau, ist allei­nige Eigen­tü­me­rin des Betriebs­grund­stücks, das sie 1991 erwor­ben und im Anschluss bebaut hatte. Nach Fer­tig­stel­lung im Jahr 1995 ver­mie­tete sie die "Halle mit Werk­statt­ge­bäude" an den Klä­ger und erklärte for­tan lau­fende Ein­künfte aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung. Der Klä­ger machte die Miet­zah­lun­gen als Betriebs­aus­ga­ben gel­tend. Für das Streit­jahr 2013 erklärte die Klä­ge­rin nach­träg­li­che Ein­künfte aus der Ver­mie­tung die­ses Objekts i.H.v. 996 €. Dar­über hin­aus bezog und bezieht die Klä­ge­rin lau­fende Ein­künfte aus einem Anstel­lungs­ver­hält­nis bei ihrem Ehe­mann.

Im Jahr 2012 räumte die Klä­ge­rin ihrer Toch­ter ab 2013 einen bis Ende 2017 befris­te­ten, unent­gelt­li­chen Nießbrauch an dem Betriebs­grund­stück ein. Der Nießbrauch zuguns­ten der Toch­ter wurde ins Grund­buch ein­ge­tra­gen. Ihr ste­hen die Ein­nah­men in vol­ler Höhe zu und sie trägt alle Las­ten des Grund­be­sit­zes. Seit 2013 ver­mie­tet die Toch­ter das Betriebs­ge­bäude an ihren Vater, der die­ses unve­r­än­dert im Rah­men sei­ner gewerb­li­chen Tätig­keit als Hand­wer­ker nutzt(e).

Im Rah­men der Ein­kom­men­steu­er­ver­an­la­gung für das Jahr 2013 erkannte das Finanz­amt die Bestel­lung des Nießbrauchs zuguns­ten der Toch­ter steu­er­lich nicht an, da inso­weit ein Gestal­tungs­miss­brauch i.S.d. § 42 AO vor­liege. Die Behörde erhöhte daher die Ein­künfte der Klä­ge­rin aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung um die bis­her in der Ein­kom­men­steue­r­er­klär­ung der Toch­ter ange­ge­be­nen lau­fen­den Ein­künfte aus der Ver­mie­tung des Objek­tes auf ins­ge­s­amt 8.802 € und ermit­telte so ein zu ver­steu­ern­des Ein­kom­men von 95.443 €. Mit Bescheid aus April 2015 setzte es die Ein­kom­men­steuer für das Jahr 2013 auf 18.004 € fest.

Das FG gab der hier­ge­gen gerich­te­ten Klage statt. Aller­dings wurde zur Fort­bil­dung des Rechts hin­sicht­lich des Anwen­dungs­be­reichs von § 42 AO bei Bestel­lung eines Zuwen­dungs­nießbrauchs zuguns­ten naher Ange­hö­ri­ger die Revi­sion zuge­las­sen.

Die Gründe:
Die Ein­künfte aus der Ver­mie­tung des Betriebs­grund­stücks sind der Toch­ter der Klä­ger und nicht der Klä­ge­rin zuzu­rech­nen.

Ein Gestal­tungs­miss­brauch i.S.v. § 42 AO liegt vor, wenn eine recht­li­che Gestal­tung gewählt wird, die, gemes­sen an dem erst­reb­ten Ziel, unan­ge­mes­sen ist, der Steu­er­min­de­rung die­nen soll und durch wirt­schaft­li­che oder sonst beacht­li­che nicht­steu­er­li­che Gründe nicht zu recht­fer­ti­gen ist. Das Motiv, Steu­ern zu spa­ren, macht eine steu­er­li­che Gestal­tung aller­dings noch nicht unan­ge­mes­sen. Auch Ange­hö­ri­gen steht es frei, ihre Rechts­ver­hält­nisse unte­r­ein­an­der steu­er­lich mög­lichst güns­tig zu gestal­ten. Eine recht­li­che Gestal­tung ist erst dann unan­ge­mes­sen, wenn der Steu­erpf­lich­tige die vom Gesetz­ge­ber vor­aus­ge­setzte Gestal­tung zum Errei­chen eines bestimm­ten wirt­schaft­li­chen Ziels nicht gebraucht, son­dern dafür einen unge­wöhn­li­chen Weg wählt, auf dem nach den Wer­tun­gen des Gesetz­ge­bers das Ziel nicht erreich­bar sein soll

Im vor­lie­gen­den Fall räum­ten die Eltern ihrer stu­die­ren­den Toch­ter unent­gelt­lich ein befris­te­tes Nießbrauchs­recht an einer ver­mie­te­ten Immo­bi­lie ein, um sie wäh­rend ihres Stu­di­ums mit den nöt­i­gen finan­zi­el­len Mit­teln aus­zu­stat­ten. Infol­ge­des­sen ist dies nicht gestal­tungs­miss­bräuch­lich, viel­mehr steht es Eltern frei, zu ent­schei­den, ob sie zum Zwe­cke der Gewäh­rung von Unter­halt dem Kind Bar­mit­tel über­las­sen oder ob sie ihm - auch befris­tet - die Ein­kunfts­qu­elle selbst über­tra­gen. Wenn sie sich aus steu­er­li­chen Grün­den für Letz­te­res ent­schei­den, führt allein dies nicht dazu, dass die zugrunde lie­gende recht­li­che Gestal­tung als unan­ge­mes­sen im oben dar­ge­s­tell­ten Sinne anzu­se­hen wäre.

Der steu­er­li­che Vor­teil der Gestal­tung besteht im Wesent­li­chen darin, dass unter Berück­sich­ti­gung der steu­er­li­chen Pro­gres­sion die Ver­mie­tungs­ein­künfte nie­d­ri­ger oder - falls der Grund­f­rei­be­trag nicht über­schrit­ten wer­den sollte - über­haupt nicht besteu­ert wer­den. Die Ver­la­ge­rung von Ein­künf­ten aus einem Wirt­schafts­gut auf Fami­li­en­an­ge­hö­rige mit gerin­ge­rem Steu­er­satz wider­spricht aller­dings nicht den Wer­tun­gen des Gesetz­ge­bers und stellt grund­sätz­lich kei­nen Miss­brauch von recht­li­chen Gestal­tungs­mög­lich­kei­ten i.S.d. § 42 AO dar. Sie ist steu­er­lich anzu­er­ken­nen, wenn - was hin­sicht­lich des hier zu beur­tei­len­den Zuwen­dungs­nießbraus der Fall ist - die zugrun­de­lie­gende Ver­ein­ba­rung zivil­recht­lich gül­tig ist und in ihrer Gestal­tung wie auch in ihrer Durch­füh­rung dem zwi­schen Frem­den Übli­chen ent­spricht. Die Bestel­lung des Nießbrauchs und der Abschluss des Miet­ver­hält­nis­ses kön­nen steu­er­lich nicht allein des­halb anders zu beur­tei­len sein, weil die Immo­bi­lie an einen Fami­li­en­an­ge­hö­ri­gen ver­mie­tet wird, wenn die­ses Miet­ver­hält­nis - wie hier - dem zwi­schen Frem­den Übli­chen ent­spricht

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