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Kein Gestaltungsmissbrauch: Bestellung eines befristeten unentgeltlichen Zuwendungsnießbrauchs

FG Baden-Württemberg 13.12.2016, 11 K 2951/15

El­tern können ih­rem Kind zum Zwecke der Gewährung von Un­ter­halt auch be­fris­tet eine Ein­kunfts­quelle selbst über­tra­gen. Ent­schei­den sie sich aus steu­er­li­chen Gründen dafür, einen be­fris­te­ten, un­ent­gelt­li­chen Zu­wen­dungs­nießbrauch an einem ver­mie­te­ten Grundstück zu be­stel­len, führt al­lein dies nicht dazu, dass die zu­grunde lie­gende recht­li­che Ge­stal­tung als un­an­ge­mes­sen i.S.d. § 42 AO an­zu­se­hen wäre.

Der Sach­ver­halt:
Der Kläger ist Hand­werks­meis­ter und er­zielt seit dem Jahr 1992 Einkünfte aus Ge­wer­be­be­trieb. Die Kläge­rin, seine Ehe­frau, ist al­lei­nige Ei­gentüme­rin des Be­triebs­grundstücks, das sie 1991 er­wor­ben und im An­schluss be­baut hatte. Nach Fer­tig­stel­lung im Jahr 1995 ver­mie­tete sie die "Halle mit Werk­statt­gebäude" an den Kläger und erklärte fortan lau­fende Einkünfte aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung. Der Kläger machte die Miet­zah­lun­gen als Be­triebs­aus­ga­ben gel­tend. Für das Streit­jahr 2013 erklärte die Kläge­rin nachträgli­che Einkünfte aus der Ver­mie­tung die­ses Ob­jekts i.H.v. 996 €. Darüber hin­aus be­zog und be­zieht die Kläge­rin lau­fende Einkünfte aus einem An­stel­lungs­verhält­nis bei ih­rem Ehe­mann.

Im Jahr 2012 räumte die Kläge­rin ih­rer Toch­ter ab 2013 einen bis Ende 2017 be­fris­te­ten, un­ent­gelt­li­chen Nießbrauch an dem Be­triebs­grundstück ein. Der Nießbrauch zu­guns­ten der Toch­ter wurde ins Grund­buch ein­ge­tra­gen. Ihr ste­hen die Ein­nah­men in vol­ler Höhe zu und sie trägt alle Las­ten des Grund­be­sit­zes. Seit 2013 ver­mie­tet die Toch­ter das Be­triebs­gebäude an ih­ren Va­ter, der die­ses un­verändert im Rah­men sei­ner ge­werb­li­chen Tätig­keit als Hand­wer­ker nutzt(e).

Im Rah­men der Ein­kom­men­steu­er­ver­an­la­gung für das Jahr 2013 er­kannte das Fi­nanz­amt die Be­stel­lung des Nießbrauchs zu­guns­ten der Toch­ter steu­er­lich nicht an, da in­so­weit ein Ge­stal­tungs­miss­brauch i.S.d. § 42 AO vor­liege. Die Behörde erhöhte da­her die Einkünfte der Kläge­rin aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung um die bis­her in der Ein­kom­men­steu­er­erklärung der Toch­ter an­ge­ge­be­nen lau­fen­den Einkünfte aus der Ver­mie­tung des Ob­jek­tes auf ins­ge­samt 8.802 € und er­mit­telte so ein zu ver­steu­ern­des Ein­kom­men von 95.443 €. Mit Be­scheid aus April 2015 setzte es die Ein­kom­men­steuer für das Jahr 2013 auf 18.004 € fest.

Das FG gab der hier­ge­gen ge­rich­te­ten Klage statt. Al­ler­dings wurde zur Fort­bil­dung des Rechts hin­sicht­lich des An­wen­dungs­be­reichs von § 42 AO bei Be­stel­lung ei­nes Zu­wen­dungs­nießbrauchs zu­guns­ten na­her An­gehöri­ger die Re­vi­sion zu­ge­las­sen.

Die Gründe:
Die Einkünfte aus der Ver­mie­tung des Be­triebs­grundstücks sind der Toch­ter der Kläger und nicht der Kläge­rin zu­zu­rech­nen.

Ein Ge­stal­tungs­miss­brauch i.S.v. § 42 AO liegt vor, wenn eine recht­li­che Ge­stal­tung gewählt wird, die, ge­mes­sen an dem er­streb­ten Ziel, un­an­ge­mes­sen ist, der Steu­er­min­de­rung die­nen soll und durch wirt­schaft­li­che oder sonst be­acht­li­che nicht­steu­er­li­che Gründe nicht zu recht­fer­ti­gen ist. Das Mo­tiv, Steu­ern zu spa­ren, macht eine steu­er­li­che Ge­stal­tung al­ler­dings noch nicht un­an­ge­mes­sen. Auch An­gehöri­gen steht es frei, ihre Rechts­verhält­nisse un­ter­ein­an­der steu­er­lich möglichst güns­tig zu ge­stal­ten. Eine recht­li­che Ge­stal­tung ist erst dann un­an­ge­mes­sen, wenn der Steu­er­pflich­tige die vom Ge­setz­ge­ber vor­aus­ge­setzte Ge­stal­tung zum Er­rei­chen ei­nes be­stimm­ten wirt­schaft­li­chen Ziels nicht ge­braucht, son­dern dafür einen un­gewöhn­li­chen Weg wählt, auf dem nach den Wer­tun­gen des Ge­setz­ge­bers das Ziel nicht er­reich­bar sein soll

Im vor­lie­gen­den Fall räum­ten die El­tern ih­rer stu­die­ren­den Toch­ter un­ent­gelt­lich ein be­fris­te­tes Nießbrauchs­recht an ei­ner ver­mie­te­ten Im­mo­bi­lie ein, um sie während ih­res Stu­di­ums mit den nöti­gen fi­nan­zi­el­len Mit­teln aus­zu­stat­ten. In­fol­ge­des­sen ist dies nicht ge­stal­tungs­missbräuch­lich, viel­mehr steht es El­tern frei, zu ent­schei­den, ob sie zum Zwecke der Gewährung von Un­ter­halt dem Kind Bar­mit­tel über­las­sen oder ob sie ihm - auch be­fris­tet - die Ein­kunfts­quelle selbst über­tra­gen. Wenn sie sich aus steu­er­li­chen Gründen für Letz­te­res ent­schei­den, führt al­lein dies nicht dazu, dass die zu­grunde lie­gende recht­li­che Ge­stal­tung als un­an­ge­mes­sen im oben dar­ge­stell­ten Sinne an­zu­se­hen wäre.

Der steu­er­li­che Vor­teil der Ge­stal­tung be­steht im We­sent­li­chen darin, dass un­ter Berück­sich­ti­gung der steu­er­li­chen Pro­gres­sion die Ver­mie­tungs­einkünfte nied­ri­ger oder - falls der Grund­frei­be­trag nicht über­schrit­ten wer­den sollte - über­haupt nicht be­steu­ert wer­den. Die Ver­la­ge­rung von Einkünf­ten aus einem Wirt­schafts­gut auf Fa­mi­li­en­an­gehörige mit ge­rin­ge­rem Steu­er­satz wi­der­spricht al­ler­dings nicht den Wer­tun­gen des Ge­setz­ge­bers und stellt grundsätz­lich kei­nen Miss­brauch von recht­li­chen Ge­stal­tungsmöglich­kei­ten i.S.d. § 42 AO dar. Sie ist steu­er­lich an­zu­er­ken­nen, wenn - was hin­sicht­lich des hier zu be­ur­tei­len­den Zu­wen­dungs­nießbraus der Fall ist - die zu­grun­de­lie­gende Ver­ein­ba­rung zi­vil­recht­lich gültig ist und in ih­rer Ge­stal­tung wie auch in ih­rer Durchführung dem zwi­schen Frem­den Übli­chen ent­spricht. Die Be­stel­lung des Nießbrauchs und der Ab­schluss des Miet­verhält­nis­ses können steu­er­lich nicht al­lein des­halb an­ders zu be­ur­tei­len sein, weil die Im­mo­bi­lie an einen Fa­mi­li­en­an­gehöri­gen ver­mie­tet wird, wenn die­ses Miet­verhält­nis - wie hier - dem zwi­schen Frem­den Übli­chen ent­spricht

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