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FG Hamburg zur Frage eines Beteiligungsgewinns bei Verschmelzung zweier Schwesterpersonengesellschaften zunächst aufeinander und dann folgend auf die Muttergesellschaft

Urteil des FG Hamburg vom 27.2.2012 - 6 K 119/10

Für den Fall, dass zwei Schwes­ter­per­so­nen­ge­sell­schaf­ten zunächst auf­ein­an­der und dann auf die Mut­ter­ge­sell­schaft ver­schmol­zen wer­den, ent­steht kein Be­tei­li­gungs­ge­winn. Die im Um­wand­lungs­steu­er­er­lass vor­ge­se­hene Hin­zu­rech­nung fin­det im Ge­setz keine Stütze.

Der Sach­ver­halt:
Die Kläge­rin, eine an der Spitze ei­nes Kon­zerns ste­hende GmbH, war al­lei­nige Ge­sell­schaf­te­rin der B-GmbH und an der C-GmbH & Co. KG be­tei­ligt. Zum 31.12.1996 wurde die C-KG in eine GmbH um­ge­wan­delt und die B-GmbH auf sie ver­schmol­zen. In der Bi­lanz der Kläge­rin wurde der Buch­wert der B-GmbH auf die Be­tei­li­gung an der C-GmbH um­ge­bucht. Zum 31.12.2000 wurde die C-GmbH auf die Kläge­rin ver­schmol­zen.

Im Hin­blick auf diese Ver­schmel­zung legte das Fi­nanz­amt der Körper­schaft­steuer der Kläge­rin für das Jahr 2000 un­ter Be­zug­nahme auf den sog. Um­wand­lungs­steu­er­er­lass (BMF-Schrei­ben vom 25.3.1998) einen Hin­zu­rech­nungs­be­trag zu­grunde. Nach dem Er­lass sei im Fall der Ver­schmel­zung zweier Schwes­ter­ge­sell­schaf­ten bei der ge­mein­sa­men Mut­ter­ge­sell­schaft, die auf die An­schaf­fungs­kos­ten der An­teile an der ver­schmol­ze­nen Toch­ter­ge­sell­schaft eine Teil­wert­ab­schrei­bung vor­ge­nom­men habe, ein Hin­zu­rech­nungs­be­trag nach § 12 Abs. 2 S. 2 Um­wStG zu er­mit­teln. Die­ser zunächst nur fest­zu­hal­tende Be­trag sei bei ei­ner späte­ren Ver­schmel­zung der Toch­ter­ge­sell­schaft auf die Mut­ter­ge­sell­schaft bei die­ser hin­zu­zu­rech­nen.

Das FG gab der hier­ge­gen ge­rich­te­ten Klage statt. Das Ur­teil ist nicht rechtskräftig. Die Re­vi­sion des Fi­nanz­amts wird beim BFH un­ter dem Az. I R 28/12 geführt.

Die Gründe:
Die Vor­aus­set­zun­gen für die Hin­zu­rech­nung ei­nes Be­tei­li­gungs­kor­rek­tur­be­trags nach § 12 Abs. 2 S. 2 in der für das Streit­jahr 2000 maßgeb­li­chen Fas­sung (Um­wStG 1995) sind im Streit­fall nicht erfüllt.

Die im Um­wand­lungs­steu­er­er­lass vor­ge­se­hene Hin­zu­rech­nung fin­det im Ge­setz keine Stütze. § 12 Abs. 2 Um­wStG, der der Ver­mei­dung "dop­pel­ter Ver­lust­nut­zung" dient, ist un­mit­tel­bar nicht ein­schlägig, denn die Ver­schmel­zung zweier Schwes­ter­ge­sell­schaf­ten wird tat­be­stand­lich nicht er­fasst. Für das "Fest­hal­ten" ei­nes fik­ti­ven Kor­rek­tur­be­trags gibt es - auch im Aus­le­gungs­wege - keine ge­setz­li­che Grund­lage. Eine steu­er­begründende bzw. -ver­schärfende Ana­lo­gie ist nicht statt­haft.

Die feh­lende Tat­be­standsmäßig­keit der Hin­zu­rech­nung kann auch nicht durch eine "wirt­schaft­li­che Be­trach­tungs­weise" er­setzt wer­den. Das­selbe gilt für den vom Be­klag­ten an­geführ­ten Sinn und Zweck des § 12 Abs. 2 S. 2 Um­wStG 1995, eine dop­pelte Ver­lust­nut­zung im Kon­zern zu kom­pen­sie­ren. Für das Fest­hal­ten und die spätere Hin­zu­rech­nung ei­nes auf­ge­scho­be­nen Hin­zu­rech­nungs­be­trags gibt es i.Ü. auch keine - im Hin­blick auf seine Be­deu­tung er­for­der­li­chen - ver­fah­rens­recht­li­chen Be­stim­mun­gen.

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