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FG Hamburg zur Frage eines Beteiligungsgewinns bei Verschmelzung zweier Schwesterpersonengesellschaften zunächst aufeinander und dann folgend auf die Muttergesellschaft

Urteil des FG Hamburg vom 27.2.2012 - 6 K 119/10

Für den Fall, dass zwei Schwesterpersonengesellschaften zunächst aufeinander und dann auf die Muttergesellschaft verschmolzen werden, entsteht kein Beteiligungsgewinn. Die im Umwandlungssteuererlass vorgesehene Hinzurechnung findet im Gesetz keine Stütze.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ge­rin, eine an der Spitze eines Kon­zerns ste­hende GmbH, war allei­nige Gesell­schaf­te­rin der B-GmbH und an der C-GmbH & Co. KG betei­ligt. Zum 31.12.1996 wurde die C-KG in eine GmbH umge­wan­delt und die B-GmbH auf sie ver­sch­mol­zen. In der Bilanz der Klä­ge­rin wurde der Buch­wert der B-GmbH auf die Betei­li­gung an der C-GmbH umge­bucht. Zum 31.12.2000 wurde die C-GmbH auf die Klä­ge­rin ver­sch­mol­zen.

Im Hin­blick auf diese Ver­sch­mel­zung legte das Finanz­amt der Kör­per­schaft­steuer der Klä­ge­rin für das Jahr 2000 unter Bezug­nahme auf den sog. Umwand­lungs­steuer­er­lass (BMF-Sch­rei­ben vom 25.3.1998) einen Hin­zu­rech­nungs­be­trag zugrunde. Nach dem Erlass sei im Fall der Ver­sch­mel­zung zweier Schwes­ter­ge­sell­schaf­ten bei der gemein­sa­men Mut­ter­ge­sell­schaft, die auf die Anschaf­fungs­kos­ten der Anteile an der ver­sch­mol­ze­nen Toch­ter­ge­sell­schaft eine Teil­wert­ab­sch­rei­bung vor­ge­nom­men habe, ein Hin­zu­rech­nungs­be­trag nach § 12 Abs. 2 S. 2 UmwStG zu ermit­teln. Die­ser zunächst nur fest­zu­hal­tende Betrag sei bei einer spä­te­ren Ver­sch­mel­zung der Toch­ter­ge­sell­schaft auf die Mut­ter­ge­sell­schaft bei die­ser hin­zu­zu­rech­nen.

Das FG gab der hier­ge­gen gerich­te­ten Klage statt. Das Urteil ist nicht rechts­kräf­tig. Die Revi­sion des Finanzamts wird beim BFH unter dem Az. I R 28/12 geführt.

Die Gründe:
Die Vor­aus­set­zun­gen für die Hin­zu­rech­nung eines Betei­li­gungs­kor­rek­tur­be­trags nach § 12 Abs. 2 S. 2 in der für das Streit­jahr 2000 maß­geb­li­chen Fas­sung (UmwStG 1995) sind im Streit­fall nicht erfüllt.

Die im Umwand­lungs­steuer­er­lass vor­ge­se­hene Hin­zu­rech­nung fin­det im Gesetz keine Stütze. § 12 Abs. 2 UmwStG, der der Ver­mei­dung "dop­pel­ter Ver­lust­nut­zung" dient, ist unmit­tel­bar nicht ein­schlä­gig, denn die Ver­sch­mel­zung zweier Schwes­ter­ge­sell­schaf­ten wird tat­be­stand­lich nicht erfasst. Für das "Fest­hal­ten" eines fik­ti­ven Kor­rek­tur­be­trags gibt es - auch im Aus­le­gungs­wege - keine gesetz­li­che Grund­lage. Eine steu­er­be­grün­dende bzw. -ver­schär­fende Ana­lo­gie ist nicht statt­haft.

Die feh­lende Tat­be­stands­mä­ß­ig­keit der Hin­zu­rech­nung kann auch nicht durch eine "wirt­schaft­li­che Betrach­tungs­weise" ersetzt wer­den. Das­selbe gilt für den vom Beklag­ten ange­führ­ten Sinn und Zweck des § 12 Abs. 2 S. 2 UmwStG 1995, eine dop­pelte Ver­lust­nut­zung im Kon­zern zu kom­pen­sie­ren. Für das Fest­hal­ten und die spä­tere Hin­zu­rech­nung eines auf­ge­scho­be­nen Hin­zu­rech­nungs­be­trags gibt es i.Ü. auch keine - im Hin­blick auf seine Bedeu­tung erfor­der­li­chen - ver­fah­rens­recht­li­chen Bestim­mun­gen.

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