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FG Münster zum Eintritt der Rechtsfolgen des § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG

Urteil des FG Münster vom 22.5.2013 - 10 K 15/12 E

Für den Eintritt der Rechtsfolgen des § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG bei einer privaten Grundstücksveräußerung reicht es nicht aus, wenn die Vertragsbeteiligten zwar bindende Willenserklärungen abgegeben haben, der Vertrag aber wegen Vereinbarung einer aufschiebenden Bedingung oder eines Genehmigungsvorbehalts noch schwebend unwirksam ist. Maßgeblich ist der Zeitpunkt der zivilrechtlichen Wirksamkeit und damit des Bedingungseintritts bzw. der Erteilung der Genehmigung.

Der Sach­ver­halt:
Der Klä­ger hatte mit Kauf­ver­trag vom 3.3.1998 von der Deut­sche Bahn ein Teil­grund­stück erwor­ben. Als Stich­tag für den Besitz­über­gang wurde der 1.4.1998 ver­ein­bart. Der Klä­ger ver­mie­tete das Grund­stück zunächst. Am 30.1.2008 sch­loss er dann mit der Stadt A. einen nota­ri­el­len Kauf­ver­trag über das bebaute Grund­stück zu Kauf­preis von 309.632 €. Die Eigen­tum­s­um­sch­rei­bung im Grund­buch sollte u.a. erst mit Ent­wid­mung durch die Deut­sche Bun­des­bahn erfol­gen. Außer­dem wurde die Käu­fe­rin über die Risi­ken einer Kauf­p­reis­zah­lung bei schwe­ben­der Unwirk­sam­keit des Ver­tra­ges hin­ge­wie­sen. Am 10.12.2008 erteilte das Eisen­bahn-Bun­de­s­amt gegen­über der Stadt A. einen Frei­stel­lungs­be­scheid.

In sei­ner Ein­kom­men­steue­r­er­klär­ung 2008 gab der Klä­ger an, dass pri­vate Ver­äu­ße­rungs­ge­schäfte, ins­be­son­dere Grund­stücks- und Wert­pa­pier­ve­r­äu­ße­run­gen, nicht getä­tigt wor­den seien. Das Finanz­amt berück­sich­tigte bei der Fest­set­zung der Ein­kom­men­steuer aber trotz­dem die Ein­künfte aus einem pri­va­ten Ver­äu­ße­rungs­ge­schäft i.H.v. 124.776 € auf­grund der Ver­äu­ße­rung des Grund­stücks. Es war der Ansicht, dass für die Berech­nung des Zehn­jah­res­zei­traums gem. § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG grund­sätz­lich der Zeit­punkt maß­ge­bend sei, in dem der obli­ga­to­ri­sche Ver­trag abge­sch­los­sen werde. Der Klä­ger hielt dage­gen, es komme nicht allein auf den Zeit­punkt der nota­ri­el­len Urkund­ser­rich­tung an, son­dern auf den Ver­trags­schluss und den Über­gang des wirt­schaft­li­chen Eigen­tums.

Das FG gab der Klage statt. Aller­dings wurde wegen grund­sätz­li­cher Bedeu­tung der Rechts­sa­che die Revi­sion zuge­las­sen. Die Sache ist beim BFH unter dem Az.: IX R 22/13 anhän­gig.

Die Gründe:
Das Finanz­amt durfte den Gewinn aus der Ver­äu­ße­rung des Grund­stücks nicht der Besteue­rung gem. § 22 Nr. 2 i.V.m. § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG unter­wer­fen.

Maß­geb­li­cher Anschaf­fungs­zeit­punkt i.S.v. § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 3 EStG für das Grund­stück war der Tag des Abschlus­ses des Kauf­ver­tra­ges mit der Deut­sche Bahn am 3.3.1998. Für den Zeit­punkt der Anschaf­fung ist der Abschluss des Verpf­lich­tungs­ge­schäfts, der schuld­recht­li­chen Ver­ein­ba­rung maß­geb­lich. Auf den ding­li­chen Voll­zug kommt es nicht an. Für den Zeit­punkt der Ver­äu­ße­rung eines Grund­stücks und damit für die Berech­nung des Zehn­jah­res-Zei­traums gem. § 23 Abs. 1 S. 1  Nr. 1 EStG kommt es eben­falls auf den Zeit­punkt des Abschlus­ses des obli­ga­to­ri­schen (Ver­kaufs-) Ver­tra­ges, also des zivil­recht­li­chen Verpf­lich­tungs­ge­schäfts an. Infol­ge­des­sen war die die zehn­jäh­rige Ver­äu­ße­rungs­frist i.S.v. § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 3 EStG vor­lie­gend abge­lau­fen, denn eine Ver­äu­ße­rung war nicht schon im Zeit­punkt der Unter­zeich­nung des nota­ri­el­len Kauf­ver­tra­ges am 30.1.2008 anzu­neh­men, weil der Kauf­ver­trag zu die­sem Zeit­punkt noch nicht zivil­recht­lich wirk­sam war.

Der Kauf­ver­trag zwi­schen dem Klä­ger und der Stadt A. sah vor, dass die­ser nur dann wirk­sam werde (schwe­bend bedingt), wenn die Deut­sche Bun­des­bahn bzw. die dafür zustän­dige Behörde die Ent­wid­mung des Grund­stücks erkläre. Diese ver­trag­li­che Bestim­mung war unter Berück­sich­ti­gung des Wil­lens der Ver­trag­s­par­teien und des Gesamt­zu­sam­men­hangs der ver­trag­li­chen Rege­lun­gen als auf­schie­bende Bedin­gung i.S.v. § 158 Abs. 1 BGB aus­zu­le­gen. Für den Ein­tritt der Rechts­fol­gen des § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG reicht es nicht aus, wenn die Ver­trags­be­tei­lig­ten - wie hier - zwar bin­dende Wil­len­s­er­klär­un­gen abge­ge­ben haben, der Ver­trag aber wegen Ver­ein­ba­rung einer auf­schie­ben­den Bedin­gung oder eines Geneh­mi­gungs­vor­be­halts noch schwe­bend unwirk­sam ist. Maß­geb­lich ist der Zeit­punkt der zivil­recht­li­chen Wirk­sam­keit und damit des Bedin­gungs­ein­tritts bzw. der Ertei­lung der Geneh­mi­gung, also hier der 10.12.2008.

Die spä­tere Ertei­lung der Frei­stel­lungs­be­schei­ni­gung führte auch nicht dazu, dass der Grund­stücks­kauf­ver­trag rück­wir­kend gem. § 184 BGB wirk­sam wurde. Bei der Ertei­lung der Frei­stel­lungs­be­schei­ni­gung han­delte es sich nicht um eine Geneh­mi­gung des Kauf­ver­tra­ges i.S.v. § 184 BGB, son­dern um eine auf­schie­bende Bedin­gung gem. § 158 BGB, deren Ein­tritt keine rück­wir­kende Wir­kung ent­fal­tet. Im Übri­gen wäre auch eine Rück­wir­kung gem. § 184 BGB nach stän­di­ger BFH-Recht­sp­re­chung nicht in die Spe­ku­la­ti­ons­frist­be­rech­nung ein­zu­be­zie­hen.

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