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FG Düsseldorf zur Sperrfristregelung des § 6 Abs. 5 S. 4 EStG und der Aufstellung einer Ergänzungsbilanz

Urteil des FG Düsseldorf vom 6.7.2012 - 3 K 2579/11 F

Nach dem Wortlaut des § 6 Abs. 5 S. 4 EStG können im Fall der unentgeltlichen Übertragung eines Einzelwirtschaftsguts aus dem Sonderbetriebs- in das Gesamthandsvermögen im Fall einer Veräußerung innerhalb der Sperrfrist des § 6 Abs. 5 S. 4 EStG die stillen Reserven über die Bildung einer negativen Ergänzungsbilanz neutralisiert werden. Eine Ausnahme wonach dies für einen zu 100 Prozent an der GmbH & Co. KG beteiligten Kommanditisten nicht geltend soll, lässt sich dem Gesetz nicht entnehmen.

Der Sach­ver­halt:
Im Jahr 2007 erfolgt nach § 6 Abs. 5 S. 3 Nr. 2 EStG eine unent­gelt­li­che Über­tra­gung eines Grund­stücks mit­s­amt Gebäude zu Buch­wer­ten aus dem Son­der­be­triebs­ver­mö­gen des Klä­gers zu 2), eines Kom­man­di­tis­ten, in das Gesamt­hands­ver­mö­gen einer Ein­mann-GmbH & Co. KG, der Klä­ge­rin zu 1). 2008 wurde das Grund­stück inn­er­halb der Sperr­frist des § 6 Abs. 5 S. 4 EStG ver­äu­ßert und der Gewinn in eine Rücklage nach § 6b EStG ein­ge­s­tellt.

Nach­dem im Ver­an­la­gungs­ver­fah­ren das Finanz­amt Klä­ge­rin zu 1) auf die Ver­let­zung der Sperr­frist und den damit erfor­der­li­chen Ansatz des Teil­werts im Zeit­punkt der Über­tra­gung 2007 hin­wies, stellte die Gesell­schaft in Höhe der auf­ge­deck­ten stil­len Reser­ven für den ein­brin­gen­den Kom­man­di­tis­ten eine (nega­tive) Ergän­zungs­bi­lanz auf. Diese wurde 2008 wie­der auf­ge­löst.

Das Finanz­amt ver­sagte die steu­er­li­che Aner­ken­nung der Ergän­zungs­bi­lanz unter Hin­weis auf R 6.15 EStR. Danach wird eine Ergän­zungs­bi­lanz steu­er­lich nicht aner­kannt, wenn der ein­brin­gende Gesell­schaf­ter an der auf­neh­men­den Gesell­schaft zu 100 Pro­zent ver­mö­gens­mä­ßig betei­ligt ist und damit tat­säch­lich keine Ver­la­ge­rung von Steu­er­sub­st­rat vom Gesell­schaf­ter auf die Gesamt­hand vor­liegt.

Das FG gab der hier­ge­gen gerich­te­ten Klage größ­t­en­teils statt. Die Revi­sion zum BFH wurde zuge­las­sen.

Die Gründe:
Es liegt eine Über­tra­gung von Ein­zel­wirt­schafts­gü­tern aus dem Son­der­be­triebs­ver­mö­gen des Klä­gers zu 2) in das Gesamt­hands­ver­mö­gen der Klä­ge­rin zu 1) nach § 6 Abs. S. 3 Nr. 2 EStG vor. Infolge der Ver­äu­ße­rung inn­er­halb der drei­jäh­ri­gen Sperr­frist ist nach § 6 Abs. 5 S. 4 EStG rück­wir­kend ein Über­tra­gungs­ge­winn ent­stan­den. Die­ser konnte durch Auf­stel­lung einer nega­ti­ven Ergän­zungs­bi­lanz dem ein­brin­gen­den Klä­ger zu 2) zuge­ord­net wer­den. Die Bil­dung einer Rücklage nach § 6b EStG kommt im Jahr 2007 aller­dings nicht in Betracht.

Nach dem Wort­laut des § 6 Abs. 5 S. 4 EStG kön­nen im Fall der unent­gelt­li­chen Über­tra­gung eines Ein­zel­wirt­schafts­guts aus dem Son­der­be­triebs- in das Gesamt­hands­ver­mö­gen im Fall einer Ver­äu­ße­rung inn­er­halb der Sperr­frist des § 6 Abs. 5 S. 4 EStG die stil­len Reser­ven über die Bil­dung einer nega­ti­ven Ergän­zungs­bi­lanz neu­tra­li­siert wer­den.

Eine Aus­nahme wonach dies für einen zu 100 Pro­zent an der GmbH & Co. KG betei­lig­ten Kom­man­di­tis­ten nicht gel­tend soll, lässt sich dem Gesetz nicht ent­neh­men. § 6 Abs. 5 S. 4 1. Halbs. EStG räumt ohne wei­tere Ein­schrän­kun­gen die Mög­lich­keit ein, die stil­len Reser­ven durch Auf­stel­lung einer Ergän­zungs­bi­lanz dem über­tra­gen­den Gesell­schaf­ter zuzu­ord­nen. Bestimmte Fall­kon­s­tel­la­tio­nen - wie den Fall der Ein­mann-GmbH & Co. KG -, in denen die Vor­schrift keine Anwen­dung fin­den soll, sind gesetz­lich nicht gere­gelt.

Im Übri­gen lässt sich auch der Geset­zes­be­grün­dung kein Argu­ment ent­neh­men, wieso die Ein­mann-GmbH & KG von der Anwen­dung des § 6 Abs. 5 S. 4 1. Halbs. EStG (Bil­dung einer Ergän­zungs­bi­lanz) aus­ge­nom­men sein soll. Auch aus Sinn und Zweck der Vor­schrift lässt sich ein Aus­schluss der Anwen­dung des § 6 Abs. 5 S. 4 1. Halbs. EStG für den Fall einer Ein­mann-GmbH & Co. KG nicht her­lei­ten.

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