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EuGH-Vorlage zur Hinzurechnungsbesteuerung von Zwischeneinkünften mit Kapitalanlagecharakter im Drittstaatenfall

BFH 12.10.2016, I R 80/14

Der BFH sieht es als zweifelhaft an, ob die sog. Hinzurechnungsbesteuerung von Zwischeneinkünften mit Kapitalanlagecharakter in Drittstaatensachverhalten vollständig mit dem Unionsrecht vereinbar ist. Er hat daher in einem Verfahren zu einer Zwischengesellschaft mit Sitz in der Schweiz den EuGH angerufen. Die zu klärende Streitfrage kann allgemein für Beteiligungen an Gesellschaften mit Sitz außerhalb der EU und des EWR von Bedeutung sein.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ge­rin ist eine deut­sche GmbH. Sie war zu 30 % an einer Schwei­zer Y-AG betei­ligt. Ende Juni 2005 hatte die Y-AG mit der inlän­di­schen Z-GmbH einen "For­de­rungs­kauf- und Über­tra­gungs­ver­trag" abge­sch­los­sen. Die Z-GmbH sch­loss dar­auf­hin mit vier Sport­ve­r­ei­nen Ver­träge ab, nach denen die Z-GmbH berech­tigt war, von den Ver­ei­nen für die Dauer der jewei­li­gen Ver­träge die Zah­lung von den Ver­trag­s­par­teien als "Erlös­be­tei­li­gun­gen" bezeich­nete(r) Beträge zu ver­lan­gen.

Als Kauf­preis für die Abt­re­tung der "Erlös­be­tei­li­gun­gen" zahlte die Y-AG an die Z-GmbH einen Betrag, den sie in vol­ler Höhe fremd­fi­nan­ziert hatte. Die Klä­ge­rin gewährte der Y-AG im Novem­ber 2005 ein Dar­le­hen. Die Ver­träge der Z-GmbH mit den Ver­ei­nen wie­sen fol­gende Grund­struk­tur auf: Neben einem "Agen­tur­ver­trag" für die Ver­mark­tung media­ler Ver­wer­tungs­rechte des jewei­li­gen Ver­eins gewährte die Z-GmbH dem Ver­ein ein "Absch­rei­bungs­dar­le­hen" bzw. einen Zuschuss ("sig­ning fee"). Als "Gegen­leis­tung" sollte der Ver­ein die Z-GmbH für die Dauer der Ver­trags­lauf­zeit an den Ein­nah­men betei­li­gen, die er aus Mar­ke­ting- und media­len Ver­wer­tungs­rech­ten erzie­len würde. Mit dem For­de­rungs­kauf­ver­trag trat die Z-GmbH die For­de­run­gen auf Zah­lung der Erlös­be­tei­li­gun­gen an die Y-AG ab. Die sich aus den Agen­tur­ver­trä­gen erge­ben­den Rechte und Pflich­ten waren nicht Ver­trags­ge­gen­stand.

Das Finanz­amt sah in der Y-AG eine Zwi­schen­ge­sell­schaft für Zwi­schen­ein­künfte mit Kapi­tal­an­la­ge­cha­rak­ter i.S.v. § 7 Abs. 6 u. 6a AStG i.d.F. des StVer­g­AbG - nach­fol­gend: AStG 2006. Die Ein­künfte aus abge­t­re­te­nen Geld­for­de­run­gen wur­den zu Las­ten der Klä­ge­rin als Zwi­schen­ein­künfte mit Kapi­tal­an­la­ge­cha­rak­ter der Hin­zu­rech­nungs­be­steue­rung unter­wor­fen. Das FG wies die hier­ge­gen gerich­tete Klage ab. Auf die Revi­sion der Klä­ge­rin sah der BFH es als zwei­fel­haft an, ob die sog. Hin­zu­rech­nungs­be­steue­rung von Zwi­schen­ein­künf­ten mit Kapi­tal­an­la­ge­cha­rak­ter in Dritt­staa­ten­sach­ver­hal­ten voll­stän­dig mit dem Uni­ons­recht ver­ein­bar ist. Er hat daher den EuGH ange­ru­fen. Die nun­mehr vom EuGH zu klä­rende Streit­frage kann all­ge­mein für Betei­li­gun­gen an Gesell­schaf­ten mit Sitz außer­halb der EU und des Euro­päi­schen Wirt­schafts­raums von Bedeu­tung sein.

Die Gründe:
Mit­hilfe der Hin­zu­rech­nungs­be­steue­rung nach dem AStG ver­sucht der deut­sche Fis­kus, Gewinn­ver­la­ge­run­gen in das nie­d­ri­ger besteu­ernde Aus­land ent­ge­gen­zu­wir­ken. Bestimmte Ein­künfte ("Zwi­schen­ein­künfte") von Aus­lands­ge­sell­schaf­ten ("Zwi­schen­ge­sell­schaf­ten"), an denen in Deut­sch­land unbe­schränkt Steu­erpf­lich­tige betei­ligt sind und die in ihren Sitz­staa­ten mit gerin­ge­ren Ertrag­steu­er­sät­zen als 25 % besteu­ert wer­den, wer­den unter bestimm­ten Vor­aus­set­zun­gen den in Deut­sch­land unbe­schränkt steu­erpf­lich­ti­gen Gesell­schaf­tern antei­lig zuge­rech­net und bei die­sen ähn­lich Gewinn­aus­schüt­tun­gen besteu­ert, ohne dass es dar­auf ankommt, ob die Gesell­schaf­ter tat­säch­lich Gewinn­aus­schüt­tun­gen erhal­ten haben oder nicht.

Der EuGH hat hin­sicht­lich einer ver­g­leich­ba­ren bri­ti­schen Rege­lung im Jahr 2006 ent­schie­den, dass eine Hin­zu­rech­nungs­be­steue­rung nur dann mit der uni­ons­recht­lich ver­bürg­ten Nie­der­las­sungs­f­rei­heit ver­ein­bar ist, wenn der Steu­erpf­lich­tige die Besteue­rung durch den Nach­weis abwen­den kann, dass es sich bei der Betei­li­gung an der Zwi­schen­ge­sell­schaft nicht um eine rein künst­li­che Gestal­tung han­delt, die nur dazu dient, den höhe­ren inlän­di­schen Steu­er­sät­zen zu ent­ge­hen (sog. Motiv­test). Den deut­schen Gesetz­ge­ber hat die EuGH-Recht­sp­re­chung dazu bewo­gen, für Betei­li­gun­gen an Zwi­schen­ge­sell­schaf­ten aus EU- und EWR-Staa­ten ab dem Jahr 2008 eine Ent­las­tungs­mög­lich­keit durch einen Motiv­test gesetz­lich zu ver­an­kern (§ 8 Abs. 2 AStG).

Für in Dritt­staa­ten wie der Schweiz ansäs­sige Zwi­schen­ge­sell­schaf­ten gibt es jedoch keine ver­g­leich­bare Ent­las­tungs­mög­lich­keit. Dies könnte aller­dings gegen die uni­ons­recht­lich ver­bürgte Kapi­tal­ver­kehrs­f­rei­heit ver­sto­ßen, die - anders als die Nie­der­las­sungs­f­rei­heit - grund­sätz­lich auch im Ver­kehr mit Dritt­staa­ten geschützt ist. Dar­über wird der EuGH im wei­te­ren Ver­fah­ren ent­schei­den.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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