Erneute EuGH-Vorlage zur umsatzsteuerlichen Organschaft- es bleibt spannend!

Worum ging es?

Auf­grund zweier EuGH-Vor­la­ge­be­schlüsse der bei­den mit Um­satz­steuer be­fass­ten Se­nate des BFH stand die deut­sche Re­ge­lung zur um­satz­steu­er­li­chen Or­gan­schaft auf dem Prüfstand (siehe auch un­ser News­let­ter vom 28.08.2020). Im Raum stand so­gar, dass Or­ganträger ggf. die ge­samte in der Ver­gan­gen­heit an die Fi­nanz­ver­wal­tung ent­rich­tete Um­satz­steuer hätten zurück­for­dern können.

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In den Schlus­santrägen der Ge­ne­ral­anwältin Me­dina zwei­felte diese die Ver­ein­bar­keit der deut­schen Re­ge­lung zur um­satz­steu­er­li­chen Or­gan­schaft mit dem Ge­mein­schafts­recht an (vgl. Schlus­santräge vom 13.01.2022, Rs. C-141/20 und vom 27.01.2022, Rs. C-269/20 so­wie un­ser News­let­ter vom 03.02.2022). Zu­dem rückte die Frage der Steu­er­bar­keit von In­nen­umsätzen im Or­gankreis noch in den Fo­kus.

Der EuGH bestätigte in sei­nen Ur­tei­len vom 01.12.2022 ge­ne­rell die EU-Kon­for­mität der deut­schen Or­gan­schafts­re­ge­lung und ent­schied zum Kri­te­rium der fi­nan­zi­el­len Ein­glie­de­rung (vgl. EuGH-Ur­teile vom 01.12.2022, Rs. C-141/20, Nord­deut­sche Ge­sell­schaft für Dia­ko­nie mbH und Rs. C‑269/20, Fi­nanz­amt T so­wie un­ser News­let­ter vom 06.12.2022). Al­ler­dings wa­ren die Aus­sa­gen des EuGH zur Nicht­steu­er­bar­keit der In­nen­umsätze nicht ein­deu­tig und in der Fach­li­te­ra­tur um­strit­ten.

Mit Ur­teil vom 18.01.2023, Az. XI R 29/22 (XI R 16/18), bestätigt nun der BFH die um­satz­steu­er­li­che Or­gan­schaft in der Recht­sa­che Nord­deut­sche Ge­sell­schaft für Dia­ko­nie mbH und ändert seine bis­he­rige Recht­spre­chung zur fi­nan­zi­el­len Ein­glie­de­rung. Diese setzt zukünf­tig nicht mehr un­be­dingt die Stimm­rechts­mehr­heit vor­aus.

In der Recht­sa­che Fi­nanz­amt T legt der V. Se­nat des BFH mit Be­schluss vom 26.01.2023, Az. V R 20/22 (V R 40/19), dem EuGH er­neut zwei neue Fra­gen zur um­satz­steu­er­li­chen Or­gan­schaft vor und bringt da­mit die Nicht­steu­er­bar­keit von In­nen­umsätzen auf den Prüfstand des EuGH.

Unionrechtskonformität der deutschen Organschaftsregelung

Mit sei­ner Fol­ge­ent­schei­dung vom 18.01.2023 (Az. XI R 29/22 (XI R 16/18)) sieht der BFH die Steu­er­schuld­ner­schaft des Or­ganträgers für die Umsätze der Or­gan­schaft nun wei­ter­hin als uni­ons­rechts­kon­form an. Die vom EuGH hierfür ge­nann­ten Be­din­gun­gen (Wil­lens­durch­set­zung und keine Ge­fahr von Steu­er­ausfällen) sah der XI. Se­nat durch die Aus­ge­stal­tung der deut­schen Or­gan­schafts­re­ge­lung als erfüllt an:

• Die ge­setz­li­che Re­ge­lung (§ 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG) setzt nach der Recht­spre­chung des BFH die Wil­lens­durch­set­zung des Or­ganträgers bei der Or­gan­ge­sell­schaft vor­aus.
• Es komme durch die Be­stim­mung des Or­ganträgers als Steu­er­schuld­ner für den Or­gankreis nicht zur Ge­fahr von Steu­er­ausfällen, da alle Or­gan­ge­sell­schaf­ten nach § 73 AO für sol­che Steu­ern haf­ten, für wel­che die Or­gan­schaft zwi­schen der je­wei­li­gen Or­gan­ge­sell­schaft und dem Or­ganträger steu­er­lich von Be­deu­tung ist, also ge­rade auch Um­satz­steuer.
• So­weit nach dem EuGH-Ur­teil eine Or­gan­ge­sell­schaft nicht im Wege der Ty­pi­sie­rung auf­grund ih­rer bloßen Zu­gehörig­keit zu ei­ner Mehr­wert­steu­er­gruppe als „nicht selbständig“ ein­ge­stuft wer­den kann, folgt dem der BFH und sieht die Or­gan­ge­sell­schaft im Streit­fall dem Grunde nach als selbständig im Sinne des § 2 Abs. 1 UStG an.

Finanzielle Eingliederung setzt nicht mehr zwingend Stimmrechtsmehrheit voraus

Zum Kri­te­rium der fi­nan­zi­el­len Ein­glie­de­rung ändert der BFH mit der Ent­schei­dung vom 18.01.2023 seine Recht­spre­chung:

• Die fi­nan­zi­elle Ein­glie­de­rung er­for­dert im Grund­satz wei­ter­hin, dass dem Or­ganträger die Mehr­heit der Stimm­rechte an der Or­gan­ge­sell­schaft zu­steht.
• Eine fi­nan­zi­elle Ein­glie­de­rung kann nun­mehr aber auch dann vor­lie­gen, wenn die er­for­der­li­che Wil­lens­durch­set­zung da­durch ge­si­chert ist, dass der Ge­sell­schaf­ter zwar nur über 50 % der Stimm­rechte verfügt, er im Übri­gen eine Mehr­heits­be­tei­li­gung am Ka­pi­tal der Or­gan­ge­sell­schaft hält und er den ein­zi­gen Ge­schäftsführer der Or­gan­ge­sell­schaft stellt.
• So­weit der BFH bis­her im­mer eine Mehr­heit der Stimm­rechte vor­aus­ge­setzt hat, ist nun­mehr bei ei­ner ab­wei­chen­den ka­pi­talmäßigen Be­tei­li­gung auf das Verhält­nis der ge­sell­schafts­recht­li­chen Stimm­rechte ab­zu­stel­len.
• Der BFH be­tont, dass er an sei­ner bis­he­ri­gen Recht­spre­chung zur er­for­der­li­chen Wil­lens­durch­set­zung festhält, wo­nach das Wei­sungs­recht, das der Ge­sell­schaf­ter­ver­samm­lung ge­genüber der Ge­schäftsführung zu­steht (§ 37 Abs. 1 GmbHG) im Grund­satz nach Stimm­rech­ten auszuüben ist (§ 47 Abs. 1 GmbHG).
• Gleich­wohl kann eine Mehr­heits­be­tei­li­gung trotz Stimm­rech­ten von nur 50 % als schwächer aus­geprägte fi­nan­zi­elle Ein­glie­de­rung an­er­kannt wer­den, wenn die or­ga­ni­sa­to­ri­sche Ein­glie­de­rung durch kom­plette Per­so­nen­iden­tität der Ge­schäftsführung be­son­ders stark aus­geprägt
• Klar­stel­lend weist der Se­nat dar­auf hin, dass auch wei­ter­hin keine Or­gan­schaft zwi­schen Schwes­ter­ge­sell­schaf­ten ohne Ein­be­zie­hung des ge­mein­sa­men Ge­sell­schaf­ters in Be­tracht kommt.

Steuerbarkeit der Innenumsätze nunmehr (weiterhin) auf dem Prüfstand des EuGH

Mit dem Be­schluss vom 26.01.2023, Az. V R 20/22 (V R 40/19), legt der BFH nun aber dem EuGH noch die Frage vor, ob die nach deut­schem Recht nicht steu­er­ba­ren In­nen­umsätze zwi­schen Mit­glie­dern ei­ner Or­gan­schaft der Um­satz­steuer zu un­ter­wer­fen sind.

• Ge­fahr von Steu­er­ver­lus­ten?

Während der XI. Se­nat des BFH ebenso wie der EuGH die Ge­fahr von Steu­er­ver­lus­ten auf­grund der be­ste­hen­den Haf­tungs­re­ge­lung des § 73 AO als nicht ge­ge­ben an­ge­se­hen hat, stellt der V. Se­nat des BFH diese Sicht­weise in sei­ner Vor­la­ge­frage in Frage. Nach sei­ner Über­le­gung kann auch dann die Ge­fahr von (ma­te­ri­el­len) Steu­er­ver­lus­ten be­ste­hen, wenn nicht steu­er­bare In­nen­umsätze an nicht vor­steu­er­ab­zugs­be­rech­tigte Mit­glie­der des Or­gankrei­ses er­bracht wer­den.

• Nicht­steu­er­bar­keit der In­nen­umsätze bis­her un­geklärt

Zu­dem weist der BFH dar­auf hin, dass die Vor­la­ge­frage auch des­halb als un­geklärt an­zu­se­hen sei, weil meh­rere Ge­ne­ral­anwälte beim EuGH in ih­ren Schlus­santrägen un­ter­schied­li­che Auf­fas­sun­gen zu der Frage ver­tre­ten ha­ben.

Für die An­nahme von nicht­steu­er­ba­ren In­nen­umsätzen im Sinne der bis­he­ri­gen Les­art des BFH und der deut­schen Fi­nanz­ver­wal­tung ar­gu­men­tier­ten bei­spiels­weise die Ge­ne­ral­anwälte

• Jääskin (Schlus­santräge in der Rechts­sa­che Kom­mis­sion/Ir­land vom 27.11.2012, C-85/11, und in der Rechts­sa­che Kom­mis­sion/Schwe­den vom 27.11.2012, C-480/10),
• Men­gozzi (Schlus­san­trag in den Rechts­sa­chen La­ren­tia + Mi­nerva und Ma­re­nave Schif­fahrt vom 26.03.2015, C-108/14 und C-109/14) so­wie
• van Ger­ven (in der Rechts­sa­che Po­lysar In­vest­ments Nether­lands vom 24.04.1991, C-60/90).

Dem­ge­genüber wurde die Frage der Steu­er­bar­keit von In­nen­umsätzen erst durch die Schlus­santräge der Ge­ne­ral­anwältin Me­dina zu den bei­den Vor­la­ge­ver­fah­ren in den Rechts­sa­chen Nord­deut­sche Ge­sell­schaft für Dia­ko­nie so­wie Fi­nanz­amt T the­ma­ti­siert.

An­mer­kung: Der EuGH hat in sei­ner Ent­schei­dung trotz der Ausführun­gen der Ge­ne­ral­anwältin in ih­ren Schlus­santrägen nicht ex­pli­zit zu die­ser Frage Stel­lung ge­nom­men.

• Po­si­tio­nie­rung durch den V. Se­nat des BFH

Nach Auf­fas­sung des V. Se­nats spricht ei­ni­ges dafür, dass In­nen­umsätze ent­ge­gen der bis­he­ri­gen Sicht­weise des BFH dem An­wen­dungs­be­reich der Mehr­wert­steuer un­ter­lie­gen:

• Nach dem Kon­text der ge­mein­schafts­recht­li­chen Vor­schrif­ten erbräch­ten Mit­glie­der ihre In­nen­umsätze im Rah­men ih­rer selbständi­gen Tätig­keit. Zu­dem sei es nach der Recht­spre­chung des EuGH einem Mit­glied­staat nicht ge­stat­tet, Ein­hei­ten im Wege ei­ner Ty­pi­sie­rung als nicht selbständig an­zu­se­hen.
• Zu­dem dürf­ten die mit den ge­mein­schafts­recht­li­chen Vor­schrif­ten ver­folg­ten Ziele (Ver­wal­tungs­ver­ein­fa­chung so­wie Ver­hin­de­rung be­stimm­ter Missbräuche) die Nicht­steu­er­bar­keit von In­nen­umsätzen nicht er­for­dern.
• Auch bestünde die Ge­fahr von Wett­be­werbs­ver­zer­run­gen durch un­ter­schied­li­che An­wen­dung des Uni­ons­rechts, da nur ein­zelne Mit­glieds­staa­ten von der EU-Ermäch­ti­gung Ge­brauch ma­chen.
• Ge­ne­rell könne der all­ge­meine Miss­brauchs­be­griffs so­gar dafür auf­geführt wer­den, dass eine Steu­er­bar­keit von In­nen­umsätzen je­den­falls dann vor­liegt, wenn Leis­tun­gen an nicht zum Vor­steu­er­ab­zug be­rech­tigte Grup­pen­mit­glie­der aus­geführt wer­den sol­len.

• Na­tio­nale Vor­schrift richt­li­ni­en­kon­form aus­leg­bar?

Soll­ten In­nen­umsätze nicht steu­er­bar sein, so hält der V. Se­nat in sei­nem Be­schluss die na­tio­nale Vor­schrift des § 2. Abs. 2 Nr. 2 UStG für richt­li­ni­en­kon­form aus­leg­bar.

Dies ver­wun­dert da­hin­ge­hend, als nach dem Wort­laut des § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG die ge­werb­li­che und be­ruf­li­che Tätig­keit nicht selbständig ausgeübt wird, wenn eine Or­gan­ge­sell­schaft in das Un­ter­neh­men des Or­ganträgers ein­ge­glie­dert ist. Die Wir­kung der Or­gan­schaft ist dann auf In­nen­leis­tun­gen der Or­gan­schaft be­schränkt (Satz 2) und die Un­ter­neh­mens­teile sind zu­dem als ein Un­ter­neh­men zu be­han­deln (Satz 3).

Laut Ausführun­gen des V. Se­nats würde die EU-kon­forme Aus­le­gung nur dazu führen, dass durch die Un­selbständig­keit le­dig­lich die Or­gan­ge­sell­schaft von ih­rer De­kla­ra­ti­ons­ver­pflich­tung ent­bun­den würde und der Or­ganträger alle Umsätze in­klu­sive der In­nen­umsätze zu erklären und ver­steu­ern hätte.

Selbst der ein­deu­tige Ge­set­zes­wort­laut, dass die im In­land ge­le­ge­nen Un­ter­neh­mens­teile als ein Un­ter­neh­men zu be­han­deln sind, sol­len die­ser wei­ten (über den Wort­laut hin­aus­ge­hen­den) Aus­le­gung nicht ent­ge­gen­ste­hen. Auch aus dem Ge­set­zes­wort­laut, dass Un­ter­neh­mens­teile als ein Un­ter­neh­men zu be­han­deln sind, was folg­lich zur Nicht­steu­er­bar­keit der (inländi­schen) In­nen­umsätze führen würde, soll nach Auf­fas­sung des V. Se­nats die­sen Schluss nicht zu­las­sen. Dies er­gebe sich zum einen dar­aus, dass man bei Einführung des Ge­set­zes nur die Be­schränkung des An­wen­dungs­be­reichs der Or­gan­schaft im In­land im Blick ge­habt habe. Zum an­de­ren könne die ge­setz­li­che Re­ge­lung des­halb nicht zur Nicht­steu­er­bar­keit führen, weil man hier­von schon vor Schaf­fung der Re­ge­lung aus­ge­gan­gen sei.

Was können/müssen Sie tun?

Un­ter­neh­men mit von der Be­tei­li­gungs­quote ab­wei­chen­der Stimm­rechts­quote soll­ten das Ur­teil des XI. BFH-Se­nats zum An­lass neh­men, die Vor­aus­set­zun­gen für das Vor­lie­gen der fi­nan­zi­el­len Ein­glie­de­rung zu überprüfen.

Im Hin­blick auf die dro­hende Steu­er­bar­keit der In­nen­umsätze muss grundsätz­lich die Ent­schei­dung des EuGH und die Fol­ge­ent­schei­dung des BFH ab­ge­war­tet wer­den. Bei Or­gankrei­sen mit vor­steu­er­schädli­chen Tätig­kei­ten kann er­wo­gen wer­den, kal­ku­lierte Or­gan­schafts­vor­teile - ins­be­son­dere bei lang­fris­ti­gen Pro­jek­ten - zu prüfen und ggf. an­zu­pas­sen.

Zu hof­fen bleibt, dass die Ent­schei­dung des EuGH in die­ser Vor­la­ge­frage zu ei­ner ähn­li­chen Ent­span­nung führen wird wie die vor­an­ge­gan­ge­nen Ur­teile. Zu­min­dest die über­wie­gende Zahl der Ge­ne­ral­anwälte ging, ebenso wie der BFH und die deut­sche Fi­nanz­ver­wal­tung, von der Nicht­steu­er­bar­keit der In­nen­umsätze aus.

Sollte dem­ge­genüber der EuGH die nun­mehr ge­wan­delte Sicht­weise des BFH bestäti­gen, wäre es wünschens­wert, wenn der vor­le­gende Se­nat des BFH seine Über­le­gun­gen zur Möglich­keit der richt­li­ni­en­kon­for­men Aus­le­gung der na­tio­na­len Vor­schrift über­den­ken würde. Eine Ori­en­tie­rung am Wort­laut der Norm wäre zu begrüßen. Die Ausführun­gen, dass der Ge­set­zes­wort­laut auch des­halb nicht zur Nicht­steu­er­bar­keit führen könnte, weil man da­von schon zu­vor aus­ging, las­sen nur den Rück­schluss zu, dass zukünf­tig die An­er­ken­nung von Nach­bes­se­run­gen durch eine „klar­stel­lende“ Ge­set­zes­aus­le­gung durch den BFH frag­lich sein wird.

Hier­bei sollte der Se­nat auch sei­nen bei der ers­ten Vor­la­ge­frage gewähl­ten Ar­gu­men­ta­ti­ons­an­satz re­flek­tie­ren. Die­ser ori­en­tierte sich mit dem Hin­weis auf dro­hende er­heb­li­che Steu­er­ausfälle we­nig am Wort­laut der Mehr­wert­steu­er­sys­tem­richt­li­nie oder de­ren Sys­te­ma­tik und dafür über­ra­schend deut­lich an den dro­hen­den ne­ga­ti­ven Fol­gen für den deut­schen Fis­kus.

Nach­voll­zieh­bar mag vor­lie­gend noch sein, dass die Frage der Steu­er­bar­keit der In­nen­umsätze dem EuGH vor­ge­legt wurde. Lei­der nicht mehr nach­voll­zieh­bar ist hin­ge­gen in wei­ten Tei­len die Po­si­tio­nie­rung durch den V. Se­nat des BFH und die Begründung hierfür. Es bleibt so­mit span­nend!