Bundesrat: Verschärfung des Jahressteuergesetzes 2013

Mit ei­ni­ger zeit­li­cher Verzöge­rung hat sich das Bun­des­ka­bi­nett nun am 5.9.2012 mit den Be­schluss­emp­feh­lun­gen des Bun­des­ra­tes be­fasst. Ge­genüber dem bis­he­ri­gen Re­gie­rungs­ent­wurf kommt es auf­grund der Be­schluss­emp­feh­lun­gen des Bun­des­ra­tes, die vom Bun­des­ka­bi­nett über­wie­gend an­ge­nom­men wur­den bzw. wei­ter geprüft wer­den, zu Ände­run­gen, die nach­fol­gend im Ein­zel­nen kurz erläutert wer­den.

Ggf. kann sich auf­grund die­ser Ände­run­gen be­reits Hand­lungs­be­darf bis zum 26.10.2012 er­ge­ben.

1. Auf­he­bung der Steu­er­be­frei­ung für Di­vi­den­den und Ge­winne aus Streu­be­sitz­an­tei­len

2. Be­schränkung des persönli­chen An­wen­dungs­be­reichs von § 8b Abs. 7 KStG und § 3 Nr. 40 Sätze 3 und 4 EStG auf Kre­dit- und Fi­nanz­dienst­leis­tungs­in­sti­tute

3. Aus­deh­nung der kor­re­spon­die­ren­den Di­vi­den­den­be­steue­rung auf hy­bride Fi­nan­zie­run­gen

4. Strei­chung der im Re­gie­rungs­ent­wurf vor­ge­se­he­nen Verkürzung der Auf­be­wah­rungs­fris­ten - von der Bun­des­re­gie­rung ab­ge­lehnt

5. Keine Ver­lust­ver­rech­nung des über­neh­men­den Recht­strägers mit po­si­ti­ven Einkünf­ten des über­tra­gen­den Recht­strägers im Rück­wir­kungs­zeit­raum

6. Ge­setz­li­che Fest­schrei­bung des han­dels­recht­li­chen Ak­ti­vie­rungs­wahl­rechts für Ver­wal­tungs­kos­ten un­wahr­schein­lich - vor­aus­sicht­lich keine wei­tere Ver­fol­gung

7. Ein­be­zie­hung von Zah­lungs­mit­teln, Bank­gut­ha­ben und an­de­ren For­de­run­gen in das schädli­che Ver­wal­tungs­vermögen

8. Ver­schärfung der Re­ge­lun­gen zur Auf­tei­lung der Wer­bungs­kos­ten bei In­vest­ment­fonds

9. Ab­leh­nung des Vor­schlags zum Nach­teils­aus­gleich bei der Be­steue­rung der Pri­vat­nut­zung von Dienst- und Fir­men­wa­gen

10. Einführung ei­ner Lohn­steuer-Nach­schau zur Fi­nanz­kon­trolle Schwarz­ar­beit

11. Ge­wer­be­steu­er­zer­le­gung bei En­er­gie­un­ter­neh­men

12. Prüfbit­ten des Bun­des­ra­tes

13. Wei­te­rer vor­aus­sicht­li­cher Zeit­plan

1. Auf­he­bung der Steu­er­be­frei­ung für Di­vi­den­den und Ge­winne aus Streu­be­sitz­an­tei­len

Seit dem Sys­tem­wech­sel vom An­rech­nungs- zum Hal­beinkünf­te­ver­fah­ren durch das Steu­er­sen­kungs­ge­setz vom 23.10.2000 sind in- und ausländi­sche Di­vi­den­den und Veräußerungs­ge­winne bei Körper­schaf­ten steu­er­frei, § 8b KStG. Gleich­wohl wird bei Di­vi­den­den ein Ka­pi­tal­er­trag­steu­er­ab­zug vor­ge­nom­men, wo­bei die ein­be­hal­tene Ka­pi­tal­er­trag­steuer bei un­be­schränkt steu­er­pflich­ti­gen Ka­pi­tal­ge­sell­schaf­ten als An­teils­eig­ner im Rah­men der Körper­schaft­steu­er­ver­an­la­gung in vol­ler Höhe an­ge­rech­net wer­den kann, während der Ka­pi­tal­er­trag­steu­er­ein­be­halt bei be­schränkt Körper­schaft­steu­er­pflich­ti­gen ohne inländi­sche Be­triebsstätte ab­gel­tende Wir­kung hat.

Mit Ur­teil vom 20.10.2011 (Rs. C-284/09) ent­schied der EuGH, dass die Ab­gel­tungs­wir­kung der Ka­pi­tal­er­trag­steuer bei ausländi­schen Di­vi­den­den­empfängern mit Streu­be­sitz­be­tei­li­gun­gen, d.h. bei Be­tei­li­gun­gen von we­ni­ger als zehn Pro­zent, eine nicht zu recht­fer­ti­gende Dis­kri­mi­nie­rung dar­stellt. Auf­grund des­sen emp­fiehlt der Bun­des­rat zum Jah­res­steu­er­ge­setz 2013 nun, die Steu­er­frei­heit für Streu­be­sitz­di­vi­den­den in­so­weit bei ka­len­der­jah­ri­den­ti­schem Wirt­schafts­jahr rück­wir­kend ab dem Ver­an­la­gungs­zeit­raum 2012 auf­zu­he­ben (§ 8b Abs. 4 KStG-neu). Bei ab­wei­chen­dem Wirt­schafts­jahr soll die Ver­schärfung erst­mals in dem Ver­an­la­gungs­zeit­raum gel­ten, in dem das ab­wei­chende Wirt­schafts­jahr en­det, das nach dem 31.12.2011 be­gon­nen hat. Die al­ter­na­tive Aus­deh­nung der Steu­er­frei­heit auf ausländi­sche Un­ter­neh­men lehnt er we­gen der zu er­war­ten­den Steu­er­ausfälle ab.

§ 8b Abs. 7 KStG nimmt An­teile, die für den kurz­fris­ti­gen Ei­gen­han­del bei Ban­ken und Fi­nanz­dienst­leis­tern in der Rechts­form ei­ner Körper­schaft vor­ge­se­hen sind, aus dem An­wen­dungs­be­reich der Re­ge­lun­gen zur all­ge­mei­nen Veräußerungs­ge­winn­be­frei­ung und zur Di­vi­den­den­frei­stel­lung aus. Für Per­so­nen­un­ter­neh­men fin­det sich eine ent­spre­chende Aus­nahme von der 40 %-igen Steu­er­be­frei­ung von Veräußerungs­ge­win­nen und Di­vi­den­den in § 3 Nr. 40 Sätze 3 und 4 EStG. Al­ler­dings sind nach bis­he­ri­gem Recht nicht nur Kre­dit- und Fi­nanz­dienst­leis­tungs­in­sti­tute von den Steu­er­begüns­ti­gun­gen aus­ge­nom­men, son­dern all­ge­mein alle Fi­nanz­un­ter­neh­men im Sinne des Kre­dit­we­sen­ge­set­zes und da­mit auch Fi­nanz- und In­dus­trie­hol­ding­un­ter­neh­men so­wie vermögens­ver­wal­tende (Fa­mi­lien-)Ka­pi­tal- und Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten. Diese Ein­schränkung hält der Bun­des­rat für zu weit­ge­hend, so dass künf­tig von den Aus­nah­me­re­ge­lun­gen nur noch Kre­dit- und Fi­nanz­dienst­leis­tungs­in­sti­tute be­trof­fen sein sol­len.

Bei hy­bri­den Fi­nan­zie­run­gen qua­li­fi­ziert die Hin­gabe von Ka­pi­tal we­gen der zu­grunde lie­gen­den Kon­di­tio­nen in einem Staat als Fremd­ka­pi­tal und in dem an­de­ren Staat als Ei­gen­ka­pi­tal. Diese un­ter­schied­li­che Ein­ord­nung kann dazu ge­nutzt wer­den, dass die Fremd­ka­pi­tal­zin­sen im Quel­len­staat als Be­triebs­aus­ga­ben ab­ge­zo­gen wer­den können und im Empfänger­staat als Di­vi­den­den ermäßigt oder nicht be­steu­ert wer­den. Durch diese Qua­li­fi­ka­ti­ons­kon­flikte können so­mit un­be­steu­erte „weiße" Einkünfte ge­schaf­fen wer­den. Die Gruppe Ver­hal­tens­ko­dex des Ra­tes der Eu­ropäischen Union hat des­halb emp­foh­len, diese Qua­li­fi­ka­ti­ons­kon­flikte durch na­tio­nale Re­ge­lun­gen im Empfänger­staat zu lösen. Der Bun­des­rat möchte diese Emp­feh­lung durch die Aus­deh­nung ei­ner kor­re­spon­die­ren­den Be­steue­rung um­set­zen. Da­nach wer­den Zah­lun­gen, die aus deut­scher Sicht Di­vi­den­den dar­stel­len, nur noch dann von der Be­mes­sungs­grund­lage frei­ge­stellt, wenn sie im Quel­len­staat nicht als Be­triebs­aus­ga­ben be­han­delt wer­den, § 8b Abs. 1 Satz 2 KStG-E. Dies wird ent­spre­chend im Rah­men der Ab­gel­tung­steuer nach­voll­zo­gen, § 3 Nr. 40d Satz 2, § 32d Abs. 2 Nr. 4 EStG-E.

Im Re­gie­rungs­ent­wurf ist vor­ge­se­hen, die der­zei­tige 10-jährige steu­er­li­che Auf­be­wah­rungs­frist ab 1.1.2013 um zwei bzw. ab 1.1.2015 um drei Jahre zu re­du­zie­ren. Der Bun­des­rat bit­tet, von ei­ner der­ar­ti­gen Verkürzung ab­zu­se­hen, da dies, vor al­lem in Be­triebs- und Steu­er­fahn­dungsprüfun­gen, de facto zu ei­ner Verkürzung der Fest­set­zungs­frist führt und da­durch straf­recht­li­che Er­mitt­lun­gen unnötig er­schwert wer­den, § 14b Abs. 1 Satz 1 UStG-E, § 147 Abs. 3 Satz 1 AO-E so­wie § 257 Abs. 4 HGB-E.

Wird eine Ge­winn­ge­sell­schaft auf eine Ver­lust­ge­sell­schaft ver­schmol­zen, geht ein steu­er­li­cher Ver­lust­vor­trag der Ver­lust­ge­sell­schaft nicht un­ter, so­fern kein An­teils­eig­ner­wech­sel gemäß § 8c KStG vor­liegt. Dazu gab es Ge­stal­tun­gen, bei de­nen die Be­steue­rung von Ge­win­nen bei Ge­sell­schaf­ten mit ho­hen stil­len Re­ser­ven durch Ver­rech­nung mit steu­er­li­chen Ver­lus­ten ei­ner an­de­ren Ge­sell­schaft ver­mie­den wer­den konnte. Zu die­sem Zweck wurde ins­be­son­dere der acht­mo­na­tige steu­er­li­che Rück­wir­kungs­zeit­raum bei Um­wand­lun­gen oder Ein­brin­gun­gen ge­nutzt. Zur Ver­mei­dung die­ser Ge­stal­tun­gen soll beim über­neh­men­den Recht­sträger gemäß § 2 Abs. 4 Um­wStG-E die Ver­rech­nung sei­ner Ver­luste mit po­si­ti­ven Einkünf­ten des über­tra­gen­den Recht­strägers im Rück­wir­kungs­zeit­raum steu­er­lich nicht mehr zu­ge­las­sen wer­den. Der über­neh­mende Recht­sträger hat viel­mehr die ihm zu­zu­rech­nen­den po­si­ti­ven Einkünfte zu ver­steu­ern.

Der Bun­des­rat hat den Vor­schlag der Aus­schüsse, das han­dels­recht­li­che Ak­ti­vie­rungs­wahl­recht für Kos­ten der all­ge­mei­nen Ver­wal­tung so­wie Auf­wen­dun­gen für so­ziale Ein­rich­tun­gen des Be­triebs, für frei­wil­lige so­ziale Leis­tun­gen und für die be­trieb­li­che Al­ters­ver­sor­gung auch für die Steu­er­bi­lanz fest­zu­schrei­ben, nicht über­nom­men.

In der Fi­nanz­ver­wal­tung und im Schrift­tum wird die Auf­fas­sung ver­tre­ten, dass Fi­nanz­mit­tel nach der Erb­schaft­steu­er­re­form kein Ver­wal­tungs­vermögen dar­stel­len und sie folg­lich - etwa im Rah­men ei­ner sog. „Cash-GmbH" - den erb­schaft­steu­er­li­chen Begüns­ti­gun­gen für Be­triebs­vermögen zu­geführt wer­den können. Der­zeit be­steht da­her die Möglich­keit, pri­vate Zah­lungs­mit­tel mit­tels Ein­lage in ein Be­triebs­vermögen der erb­schaft­steu­er­li­chen Begüns­ti­gung zu un­ter­wer­fen. Nach Auf­fas­sung des Bun­des­ra­tes ist dies aber nur ge­recht­fer­tigt, wenn die Fi­nanz­mit­tel be­triebs­not­wen­dig oder aus der Be­triebstätig­keit ent­stan­den und im Be­steue­rungs­zeit­punkt noch nicht im Pro­duk­tiv­vermögen an­ge­legt sind. Er for­dert aus die­sem Grund eine Ein­gren­zung. So wird sich in § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 4 Satz 1 ErbStG-E der Be­griff der Fi­nanz­mit­tel im Sinne von Ver­wal­tungs­vermögen auf Wert­pa­piere so­wie ver­gleich­bare For­de­run­gen, Zah­lungs­mit­tel, Sicht­ein­la­gen, Bank­gut­ha­ben und an­dere For­de­run­gen be­zie­hen, so­weit de­ren Wert nicht ge­ringfügig bzw. be­triebs­not­wen­dig ist. Von ei­ner Be­triebs­not­wen­dig­keit soll da­bei aus­ge­gan­gen wer­den, wenn der Wert ins­ge­samt zehn Pro­zent des ka­pi­ta­li­sier­ten Jah­res­er­tra­ges, hilfs­weise des ge­mei­nen Werts bzw. min­des­tens des Sub­stanz­werts nicht über­steigt.

Zu die­sen Fi­nanz­mit­teln gehören auch For­de­run­gen aus der Veräußerung von Ver­wal­tungs­vermögen. Da­durch sol­len Ge­stal­tun­gen ver­mie­den wer­den, bei de­nen schädli­ches Ver­wal­tungs­vermögen auf Kre­dit an ein ver­bun­de­nes Un­ter­neh­men veräußert wird, wo­durch das veräußernde Un­ter­neh­men ggf. die Ver­wal­tungs­vermögens-Grenze von 50 bzw. 10 Pro­zent ein­hal­ten kann. Klar­ge­stellt wird al­ler­dings, dass For­de­run­gen aus der re­gulären Un­ter­neh­menstätig­keit kein Ver­wal­tungs­vermögen bil­den.

Nach Auf­fas­sung des Bun­des­ra­tes wird der Be­darf der Un­ter­neh­men für eine an­ge­mes­sene Fi­nanz­aus­stat­tung den­noch we­gen der Aus­nahme für For­de­run­gen aus der ei­gent­li­chen Ge­schäftstätig­keit, durch die zehn-Pro­zent-Pau­scha­lie­rung, die Re­inves­ti­ti­ons­klau­sel so­wie durch die fort­be­ste­hende all­ge­meine Ver­wal­tungs­vermögens­grenze von 50 Pro­zent großzügig berück­sich­tigt.

Da­ne­ben wer­den die Re­ge­lun­gen zum jun­gen Ver­wal­tungs­vermögen auf Ge­stal­tungsfälle aus­ge­rich­tet. Konnte bis­her jun­ges Ver­wal­tungs­vermögen auch im Rah­men ei­nes Er­werbs ent­ste­hen, soll eine schädli­che Zuführung jun­gen Ver­wal­tungs­vermögens nur noch in den Fällen der Ein­lage in­ner­halb der Zwei­jah­res­frist an­ge­nom­men wer­den.

Der Wer­bungs­kos­ten­ab­zug auf Ebene von In­vest­ment­fonds soll im Rah­men des JStG 2013 auf­grund der ge­genwärti­gen Ge­stal­tungs­anfällig­keit in § 3 Abs. 3 und 5 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 In­vStG-E neu ge­re­gelt wer­den. So­weit Wer­bungs­kos­ten nicht in einem un­mit­tel­ba­ren wirt­schaft­li­chen Zu­sam­men­hang mit Ein­nah­men ste­hen, soll eine ge­setz­li­che Zu­ord­nung vor­ge­schrie­ben wer­den. Die Un­ter­tei­lung in mit Ein­nah­men zu­sam­menhängen­den Wer­bungs­kos­ten und All­ge­mein­kos­ten wurde bei­be­hal­ten.

9. Ab­leh­nung des Vor­schlags zum Nach­teils­aus­gleich bei der Be­steue­rung der Pri­vat­nut­zung von Dienst- und Fir­men­wa­gen

Der Bun­des­rat begrüßt grundsätz­lich die Ein­be­zie­hung von Elek­tro- und ex­tern auf­lad­ba­ren Hy­bri­de­lek­tro­fahr­zeu­gen in den An­wen­dungs­be­reich der 1-Pro­zent-Re­ge­lung zur Dienst­wa­gen­be­steue­rung, § 6 Abs. 1 Nr. 4a EStG-E. Je­doch bemängelt er den im Re­gie­rungs­ent­wurf ge­genüber dem Re­fe­ren­ten­ent­wurf deut­lich erhöhten Ver­wal­tungs­auf­wand und regt des­halb an, dass im wei­te­ren Ge­setz­ge­bungs­ver­fah­ren eine Re­ge­lung ge­fun­den wer­den sollte, die die gewünschte Förde­rung der Nut­zung die­ser Fahr­zeuge als Dienst­wa­gen mit ei­ner prak­ti­ka­blen und unbüro­kra­ti­schen Lösung für die Fi­nanz­ver­wal­tung und die Steu­er­pflich­ti­gen ver­bin­det.

10. Einführung ei­ner Lohn­steuer-Nach­schau zur Fi­nanz­kon­trolle Schwarz­ar­beit

Mit ei­ner Re­ge­lung zur Lohn­steuer-Nach­schau be­ab­sich­tigt der Bun­des­rat, eine ge­si­cherte Rechts­grund­lage für die Be­tei­li­gung von Lohn­steuer-Außenprüfern an Einsätzen der in der Zoll­ver­wal­tung an­ge­sie­del­ten Fi­nanz­kon­trolle Schwarz­ar­beit zu schaf­fen. Eine ef­fek­tive Bekämp­fung der Schwarz­ar­beit kann nach Auf­fas­sung des Bun­des­ra­tes nur durch eine Zu­sam­men­ar­beit der Prüfer der Bun­des­zoll­ver­wal­tung mit den Lohn­steuer-Außenprüfern der Lan­des­steu­er­ver­wal­tun­gen er­fol­gen. Lohn­steuer-Außenprüfun­gen sind je­doch recht­zei­tig vor Prüfungs­be­ginn an­zukündi­gen und ermögli­chen es den Prüfbehörden des­halb nicht, sich spon­tan ein zu­verlässi­ges Bild über ein Un­ter­neh­men zu ma­chen, da die­ses nach Auf­fas­sung des Bun­des­ra­tes genügend Zeit hat, um Vor­keh­run­gen zu tref­fen, um ge­genüber den Steu­er­behörden einen nor­ma­len Ge­schäfts­be­trieb „vor­zutäuschen". Mit der Lohn­steuer-Nach­schau möchte der Bun­des­rat die Fi­nanz­ver­wal­tung in die Lage ver­set­zen, sich einen Ein­druck über die räum­li­chen Verhält­nisse, das tatsäch­lich ein­ge­setzte Per­so­nal und den übli­chen Ge­schäfts­be­trieb zu ver­schaf­fen. Sie dient als zeit­nahe kur­so­ri­sche Kon­trolle, die die Außenprüfung nicht verdrängen soll.

Grundsätz­lich wird der Ge­wer­be­steu­er­mess­be­trag nach dem Verhält­nis der Ar­beitslöhne auf­ge­teilt. Eine Aus­nahme hierzu gilt bis­her schon für Wind­parks, da an den Stand­ort­ge­mein­den re­gelmäßig keine Ar­beit­neh­mer be­schäftigt sind. Diese Aus­nah­men sol­len nun­mehr auf An­la­gen zur Nut­zung Er­neu­er­ba­rer En­er­gien aus­ge­dehnt wer­den. Hierzu gehören die So­lar­en­er­gie, die Was­ser­kraft, die Geo­ther­mie so­wie die En­er­gie aus Bio­masse und Bio­abfällen.

Zu­dem wer­den auf Ver­an­las­sung des Bun­des­ra­tes fol­gende Prüfbit­ten in das Ge­setz­ge­bungs­ver­fah­ren auf­ge­nom­men:

- Ver­ein­fa­chun­gen und Ver­bes­se­run­gen der Rechts­si­cher­heit bei der Or­gan­schaft, vor al­lem Ver­zicht auf den Er­geb­nis­abführungs­ver­trag so­wie Berück­sich­ti­gung der Recht­spre­chung zur grenzüber­schrei­ten­den Or­gan­schaft.

Bun­des­re­gie­rung: Die Bun­des­re­gie­rung kommt der Prüfbitte nach. Sie strebt länger­fris­tig eine mo­derne Grup­pen­be­steue­rung an, was je­doch die Ver­bes­se­rung der Rechts­si­cher­heit der be­ste­hen­den Or­gan­schaft nicht grundsätz­lich aus­schließt. Bei der Prüfung wer­den ins­be­son­dere die ak­tu­elle BFH-Recht­spre­chung zur mögli­chen grenzüber­schrei­ten­den ge­wer­be­steu­er­li­chen Or­gan­schaft (Az. I R 54/10 und I R 55/10) so­wie die vor dem EuGH anhängi­gen Ver­fah­ren berück­sich­tigt.

- Re­ge­lun­gen zur Ver­mei­dung von Ge­stal­tungs­mo­del­len mit sog. grund­er­werb­steu­er­li­chen RETT-Blo­cker Struk­tu­ren.

Bun­des­re­gie­rung: Die Bun­des­re­gie­rung un­terstützt die Ziel­rich­tung des An­tra­ges, möchte je­doch die kon­krete Aus­ge­stal­tung der Ände­rung noch näher prüfen.

- Einführung von ein­heit­li­chen for­ma­len Re­ge­lun­gen zur Ausübung des um­wand­lungs­steu­er­li­chen Be­wer­tungs­wahl­rechts.

13. Wei­te­rer vor­aus­sicht­li­cher Zeit­plan

Nach dem wei­te­ren vor­aus­sicht­li­chen Zeit­plan er­folgt die Anhörung im Fi­nanz­aus­schuss des Bun­des­ta­ges am 26.9.2012. Die Be­ra­tung im Fi­nanz­aus­schuss be­ginnt dann am 17.10.2012 und soll am 24.10.2012 ab­ge­schlos­sen wer­den. Die 2./3. Le­sung im Bun­des­tag ist für 26.10.2012 ge­plant, da­bei ist zu be­ach­ten, dass ei­nige Re­ge­lun­gen be­reits zu die­sem Zeit­punkt und nicht erst zum 1.1.2013 in Kraft tre­ten wer­den. Die 2. Be­ra­tung im Bun­des­rat ist für 23.11.2012 vor­ge­se­hen.

Stutt­gart, 10.9.2012

Dr. Ul­rike Höreth, Bri­gitte Stel­zer, Bet­tina Weyh