de en
Nexia Ebner Stolz

Aktuelles

BFH zur mittelbaren Änderung des Gesellschafterbestandes einer grundstücksbesitzenden Personengesellschaft - Grunderwerbsteuer

Urteil des BFH vom 24.4.2013 - II R 17/10

Die mittelbare Änderung des Gesellschafterbestandes einer grundstücksbesitzenden Personengesellschaft i.S.d. § 1 Abs. 2a GrEStG ist anders als die unmittelbare Änderung nur nach wirtschaftlichen Maßstäben zu beurteilen. Eine Veränderung der Beteiligungsverhältnisse an einer im maßgeblichen Fünfjahreszeitraum unmittelbar an der grundstücksbesitzenden Personengesellschaft beteiligt gebliebenen Kapital- oder Personengesellschaft lässt diese nur dann fiktiv zu einer neuen Gesellschafterin werden, wenn sich in diesem Zeitraum deren Gesellschafterbestand auf den weiteren Beteiligungsebenen, im wirtschaftlichen Ergebnis vollständig geändert hat.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ge­rin ist eine grund­stücks­be­sit­zende GmbH & Co KG. Allein­ge­sell­schaf­te­rin der mit 6 % an ihrem Gesell­schafts­ver­mö­gen betei­lig­ten per­sön­lich haf­ten­den A-GmbH ist die C-GmbH, deren allei­nige Gesell­schaf­te­rin zunächst die I-AG war. Diese ver­äu­ßerte zum 1.1.2005 die Hälfte ihrer Betei­li­gung an der C-GmbH an die K., eine Anstalt des öff­ent­li­chen Rechts. Den rest­li­chen Anteil an der C-GmbH über­trug die I-AG am 31.3.2006 auf die 100 %ige Toch­ter­ge­sell­schaft I-GmbH. Die ein­zige Kom­man­di­tis­tin der Klä­ge­rin, die G-AG, über­trug ihre Betei­li­gung an der Klä­ge­rin am 16.3.2006 auf die H-GmbH.

Das Finanz­amt stellte im Sep­tem­ber 2008 mit Bescheid gegen­über der Klä­ge­rin fest, dass bei ihr am 31.3.2006 ein Gesell­schaf­ter­wech­sel i.S.d. § 1 Abs. 2a GrEStG statt­ge­fun­den habe. Das FG wies die hier­ge­gen gerich­tete Klage ab. Auf die Revi­sion der Klä­ge­rin hob der BFH das Urteil auf und gab der Klage statt.

Die Gründe:
Der Fest­stel­lungs­be­scheid aus Sep­tem­ber 2008 war auf­zu­he­ben, da der Tat­be­stand des § 1 Abs. 2a S. 1 GrEStG ent­ge­gen der Ansicht des FG nicht ver­wir­k­licht wor­den war.

Die mit­tel­bare Ände­rung des Gesell­schaf­ter­be­stan­des einer grund­stücks­be­sit­zen­den Per­so­nen­ge­sell­schaft i.S.d. § 1 Abs. 2a GrEStG ist anders als die unmit­tel­bare Ände­rung nur nach wirt­schaft­li­chen Maß­s­tä­ben zu beur­tei­len. Sie setzt nach dem Wort­laut der Vor­schrift vor­aus, dass ein Anteil am Gesell­schafts­ver­mö­gen der Per­so­nen­ge­sell­schaft mit­tel­bar auf einen neuen Gesell­schaf­ter über­geht. Ent­ge­gen der Auf­fas­sung der Finanz­ver­wal­tung erge­ben sich auch aus dem GrEStG keine all­ge­mei­nen Rechts­grund­sätze, die bei der Aus­le­gung des § 1 Abs. 2a GrEStG hin­sicht­lich des Tat­be­stands­merk­mals "mit­tel­bare Ände­rung des Gesell­schaf­ter­be­stan­des" zu einer ein­deu­ti­gen Bestim­mung des Rege­lungs­in­halts füh­ren.

Soweit die Finanz­ver­wal­tung danach unter­schei­det, ob an einer grund­stücks­be­sit­zen­den Per­so­nen­ge­sell­schaft wie­derum eine Per­so­nen­ge­sell­schaft oder eine Kapi­tal­ge­sell­schaft betei­ligt ist, so war die­ser Ansicht nicht zu fol­gen. Für diese Dif­fe­ren­zie­run­gen, die zu einer Ung­leich­be­hand­lung je nach der Rechts­form der an der grund­stücks­be­sit­zen­den Gesamt­hand unmit­tel­bar oder mit­tel­bar betei­lig­ten Gesell­schaft füh­ren, gibt das Gesetz keine Rechts­grund­lage. Die unter­schied­li­chen Ergeb­nisse erfah­ren aus dem Sinn und Zweck der Rege­lung keine Recht­fer­ti­gung.

Eine Ver­än­de­rung der Betei­li­gungs­ver­hält­nisse an einer im maß­geb­li­chen Fünf­jah­res­zei­traum unmit­tel­bar an der grund­stücks­be­sit­zen­den Per­so­nen­ge­sell­schaft betei­ligt geb­lie­be­nen Kapi­tal- oder Per­so­nen­ge­sell­schaft lässt diese nur dann fik­tiv zu einer neuen Gesell­schaf­te­rin wer­den, wenn sich in die­sem Zei­traum deren Gesell­schaf­ter­be­stand unmit­tel­bar oder mit­tel­bar, d.h. auf den wei­te­ren Betei­li­gungs­e­be­nen, im wirt­schaft­li­chen Ergeb­nis voll­stän­dig geän­dert hat. § 1 Abs. 2a GrEStG erfüllt den Bestimmt­heits­grund­satz nur bei ein­schrän­k­en­der Aus­le­gung, bei der ledig­lich die voll­stän­dige Ände­rung des Bestands der Rechts­trä­ger, die wirt­schaft­lich hin­ter einer an der grund­stücks­be­sit­zen­den Per­so­nen­ge­sell­schaft als Gesell­schaf­te­rin betei­lig­ten Per­so­nen- oder Kapi­tal­ge­sell­schaft ste­hen, tat­be­stands­mä­ßig ist. Ent­schei­dend ist das aus dem Wort­laut fol­gende Erfor­der­nis, dass auch bei einer mit­tel­ba­ren Ände­rung des Gesell­schaf­ter­be­stan­des der grund­stücks­be­sit­zen­den Per­so­nen­ge­sell­schaft ein Anteil an deren Gesell­schafts­ver­mö­gen zumin­dest fik­tiv auf einen neuen Gesell­schaf­ter über­ge­hen muss.

Im vor­lie­gen­den Fall hatte sich der Gesell­schaf­ter­be­stand der Klä­ge­rin nicht, wie vor­aus­ge­setzt, inn­er­halb von fünf Jah­ren unmit­tel­bar oder mit­tel­bar der­ge­stalt geän­dert, dass min­des­tens 95 % der Anteile am Gesell­schafts­ver­mö­gen auf neue Gesell­schaf­ter über­ge­gan­gen waren. Die unmit­tel­bare Ände­rung des Gesell­schaf­ter­be­stan­des durch die Über­tra­gung der Kom­man­dit­be­tei­li­gung der G-AG auf die H-GmbH am 16.3.2006 betraf ledig­lich 94 % der Anteile am Gesell­schafts­ver­mö­gen der Klä­ge­rin. Zu wei­te­ren im Rah­men des § 1 Abs. 2a S. 1 GrEStG zu berück­sich­ti­gen­den Ände­run­gen des Gesell­schaf­ter­be­stan­des der Klä­ge­rin war es nicht gekom­men. Die Ver­än­de­run­gen auf den Betei­li­gungs­e­be­nen ober­halb der per­sön­lich haf­ten­den Gesell­schaf­te­rin, der A-GmbH, erfüll­ten nicht das Tat­be­stands­merk­mal der mit­tel­ba­ren Ände­rung des Gesell­schaf­ter­be­stan­des der Klä­ge­rin.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
  • Um direkt zum Voll­text zu kom­men, kli­cken Sie bitte hier.
nach oben