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Kosten für Eizellenspenden in EU- Mitgliedsstaaten keine außergewöhnlichen Belastungen

FG Berlin-Brandenburg 11.2.2015, 2 K 2323/12

Aufwendungen für die künstliche Befruchtung mit einer gespendeten Eizelle im Ausland (hier: Spanien), die dort - anders als in Deutschland - nicht verboten ist, können steuerlich nicht als außergewöhnliche Belastungen berücksichtigt werden. Auch der BFH stellt darauf ab, dass die Heilbehandlung von einer zur Ausübung der Heilkunde zugelassenen Person entsprechend den Richtlinien der Berufsordnung der zuständigen Ärztekammer durchgeführt worden sein muss.

Der Sach­ver­halt:
Die in ihrer Frucht­bar­keit ein­ge­schränkte Klä­ge­rin hatte sich in Spa­nien einen Embryo in die Gebär­mut­ter ein­set­zen las­sen, der durch die künst­li­che Befruch­tung einer gespen­de­ten Eizelle mit dem Samen ihres Ehe­man­nes ent­stan­den war. Die hier­für auf­ge­wen­de­ten Kos­ten i.H.v. 9.026 € machte sie steu­er­min­dernd als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tung gel­tend. Die Klä­ge­rin und ihr mitt­ler­weile von ihr get­rennt leben­der Ehe­mann hät­ten sich damit einen gemein­sa­men Kin­der­wunsch erfül­len wol­len, nach­dem die Klä­ge­rin auf­grund einer frühe­ren Kreb­s­er­kran­kung in ihrer Fähig­keit zu eige­ner Eizel­len­bil­dung stark beein­träch­tigt war. Inso­fern konnte sie auch nach der Eizell­spende die Lei­bes­frucht nicht aus­tra­gen.

Das Finanz­amt ver­sagte die Aner­ken­nung als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tung, weil die Vor­nahme einer Eizell­spende, wie sie bei der Klä­ge­rin erfolgt war, in Deut­sch­land nach § 1 Abs. 1 ESchG unter Strafe ges­tellt ist. Nach dem Grund­satz der Ein­heit­lich­keit der Rechts­ord­nung dürfe der Staat durch steu­er­min­dernde Aner­ken­nung im Rah­men des Steu­er­rechts nicht eine Maß­nahme för­dern, die er nach den von ihm selbst auf­ge­s­tell­ten, die ethi­schen Wer­tun­gen der demo­k­ra­ti­schen Mehr­heit wider­spie­geln­den Nor­men des ESchG als unzu­läs­sig unter Strafe stelle.

Die Klä­ge­rin war der Ansicht, nach § 1 Abs. 3 ESchG mach­ten sich in Deut­sch­land weder eine Frau, von der eine Eizelle ent­nom­men werde, noch die Frau, wel­che die Eizelle erhalte, straf­bar. Danach könne ihr allen­falls ange­las­tet wer­den, an einer Hand­lung teil­ge­nom­men zu haben, die tat­be­stands­mä­ßig und rechts­wid­rig i.S.d. deut­schen ESchG gewe­sen wäre. Einen Rechts­ver­stoß oder Rechts­miss­brauch habe sie selbst jedoch nicht began­gen. Viel­mehr habe sie mas­siv unter ihrer Kin­der­lo­sig­keit gelit­ten. Ihr uner­füll­ter Kin­der­wunsch habe letzt­lich sogar zum Schei­tern ihrer Ehe geführt. Der Trans­fer frem­der, befruch­te­ter Eizel­len auf eine Emp­fän­ge­rin bewirke mit über 50% Wahr­schein­lich­keit eine erfolg­rei­che Schwan­ger­schaft - jedoch lei­der nicht in ihrem Fall.

Das FG wies die Klage ab. Aller­dings wurde wegen grund­sätz­li­cher Bedeu­tung der Rechts­sa­che die Revi­sion zuge­las­sen. Das Ver­fah­ren ist beim BFH unter dem Az.: VI R 20/15 anhän­gig.

Die Gründe:
Nach § 33 Abs. 1 EStG wird die Ein­kom­men­steuer auf Antrag ermä­ß­igt, wenn einem Steu­erpf­lich­ti­gen zwangs­läu­fig grö­ßere Auf­wen­dun­gen als der über­wie­gen­den Mehr­zahl der Steu­erpf­lich­ti­gen glei­cher Ein­kom­mens­ver­hält­nisse, glei­cher Ver­mö­gens­ver­hält­nisse und glei­chen Fami­li­en­stan­des erwach­sen. Nach den in der Recht­sp­re­chung ent­wi­ckel­ten Grund­sät­zen ist dies bei Krank­heits­kos­ten - ohne Rück­sicht auf die Art und die Ursa­che der Erkran­kung - grund­sätz­lich der Fall. Aller­dings wer­den nur sol­che Auf­wen­dun­gen als Krank­heits­kos­ten berück­sich­tigt, die der Hei­lung einer Krank­heit die­nen.

In jün­ge­rer Zeit hat der BFH auch Auf­wen­dun­gen für eine medi­zi­nisch ange­zeigte hetero­loge künst­li­che Befruch­tung, also eine sol­che mit frem­dem Samen, als Krank­heits­kos­ten aner­kannt, die zu einer steu­er­min­dern­den außer­ge­wöhn­li­chen Belas­tung füh­ren. Er stellt aller­dings dar­auf ab, dass die Heil­be­hand­lung von einer zur Aus­übung der Heil­kunde zuge­las­se­nen Per­son ent­sp­re­chend den Richt­li­nien der Berufs­ord­nung der zustän­di­gen Ärz­te­kam­mer durch­ge­führt wor­den sei. Die­ses Merk­mal war hier aber ein­deu­tig nicht gege­ben. Denn die Vor­nahme der für die Klä­ge­rin durch­ge­führ­ten Maß­nah­men hätte wegen ihrer Straf­bar­keit nach § 1 ESchG gerade nicht den Berufs­ord­nun­gen der in Deut­sch­land zuge­las­se­nen Ärzte ent­spro­chen.

Irre­le­vant war dabei, dass sich die Klä­ge­rin selbst nicht straf­bar gemacht hätte; diese Aus­nahme folgt ersicht­lich dem Zweck, die Lage der betrof­fe­nen, mög­li­cher­weise in einer Druck­si­tua­tion ste­hen­den Frauen nicht noch zusätz­lich durch Bestra­fung zu ver­sch­lim­mern. Nichts­des­to­we­ni­ger hat der deut­sche Gesetz­ge­ber im ESchG die betref­fen­den Maß­nah­men als rechts­wid­rig ange­se­hen und diese Ent­schei­dung - gegen­über den Durch­füh­r­en­den - mit der Andro­hung von Frei­heits­strafe bis zu drei Jah­ren belegt. Die Beur­tei­lung der Maß­nahme als rechts­wid­rig ist inso­weit ein­deu­tig. Hier­ge­gen konnte weder ein­ge­wandt wer­den, dass die Klä­ge­rin die Maß­nahme im Aus­land habe durch­füh­ren las­sen noch dass die Durch­füh­rung der­ar­ti­ger Maß­nah­men in Spa­nien wie auch ande­ren Staa­ten der EU erlaubt sei.

Soweit ersicht­lich liegt aller­dings noch keine höch­s­trich­ter­li­che Ent­schei­dung zu der Frage vor, ob Auf­wen­dun­gen im Zusam­men­hang mit einem in einem EU-Mit­g­lieds­staat von dort zur Heil­kunde zuge­las­se­nen Per­so­nen unter Beach­tung der dor­ti­gen Rechts- und Berufs­ord­nung durch­ge­führ­ten Embryo­trans­fer nach In-Vitro-Fer­ti­li­sa­tion einer durch sog. Eizell­spende von einer frem­den Frau erlang­ten Eizelle Krank­heits­kos­ten dar­s­tel­len, die trotz Straf­bar­keit der Durch­füh­rung einer sol­chen Maß­nahme nach dem deut­schen Embryo­nen­schutz­ge­setz als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tun­gen i.S.v. § 33 EStG zu berück­sich­ti­gen sind.

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