deen
Nexia Ebner Stolz

Zur Rabattgewährung an einen im EU-Ausland ansässigen letzten Abnehmer

FG Münster v. 28.3.2019 - 5 K 2481/16 U

Nach Auffassung des Senats ergibt die rechtliche Auslegung, dass die Anwendung der "Elida Gibbs"-Grundsätze im Rahmen des § 17 Abs. 1 Satz 1 UStG auf inländische Leistungsketten begrenzt ist. Da jedoch die Frage, ob bei Herstellerrabatten in Lieferketten an einen nicht unmittelbar nachfolgenden Abnehmer (begünstigter Abnehmer) auch dann die Bemessungsgrundlage für den Umsatz des Herstellers an seinen unmittelbar nachfolgenden Abnehmer zu mindern ist, wenn die Lieferung an den begünstigten Abnehmer eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung darstellt, in der Literatur streitig ist, wurde die Revision zugelassen.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ge­rin ist eine Kom­man­dit­ge­sell­schaft. Sie pro­du­ziert und lie­fert Beschlag­tech­nik für Fens­ter und Türen sowie Moto­rik und Sen­so­rik zur Auto­ma­ti­sie­rung von Lüf­tungs- und Gebäu­de­tech­nik. Mit dem Finanz­amt stritt sie dar­über, ob die Gewäh­rung eines Rabat­tes (hier: im Streit­jahr 2011) an einen in der Leis­tungs­kette nicht unmit­tel­bar nach­fol­gen­den Abneh­mer auch dann zur Min­de­rung der Bemes­sungs­grund­lage des Umsat­zes an den direk­ten Abneh­mer (= mitt­le­rer Unter­neh­mer) führt, wenn zwar die Lie­fe­rung an den direk­ten Abneh­mer, nicht aber die Lie­fe­rung des mitt­le­ren Unter­neh­mers an den begüns­tig­ten Abneh­mer (Rabatt­emp­fän­ger) im Inland steu­erpf­lich­tig ist.

Das Finanz­amt hatte den Vor­steu­er­ab­zug ver­sagt. § 17 Abs. 1 Satz 4 UStG knüpfe nach dem Wort­laut und der Geset­zes­sys­te­ma­tik nicht nur an die in § 17 Abs. 1 Satz 3 UStG gere­gel­ten Fälle an, son­dern auch an die in § 17 Abs. 1 Satz 1 UStG ent­hal­tene Bedin­gung, dass sich die Bemes­sungs­grund­lage für einen steu­erpf­lich­ti­gen Umsatz i.S.d. § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG geän­dert hat. Die Vor­schrift glei­che mit der Vor­steu­er­kor­rek­tur beim wirt­schaft­lich begüns­tig­ten Unter­neh­mer den nach § 17 Abs. 1 Satz 1 UStG gemin­der­ten Steu­er­be­trag aus. Dies ent­sp­re­che der Geset­zes­be­grün­dung zu § 17 Abs. 1 Satz 4, UStG wonach sicher­ge­s­tellt wer­den sollte, dass für Unter­neh­mer, die auf den Pro­duk­ti­ons- und Ver­triebs­stu­fen vor der End­ver­brauchs­stufe tätig sind, die Umsatz­steuer neu­tral ist.

Die Klä­ge­rin war hin­ge­gen der Ansicht, dass der Anwen­dungs­be­reich des § 17 Abs. 1 Satz 1 UStG eröff­net sei, da eine Ände­rung der Bemes­sungs­grund­lage auch dann vor­liege, wenn der Unter­neh­mer das Ent­gelt an einen mit­tel­ba­ren Emp­fän­ger sei­ner Leis­tung im Rah­men einer Leis­tungs­kette zurück­zahle. § 17 Abs. 1 Satz 1 UStG sei nach dem Wort­laut nicht auf inlän­di­sche Leis­tungs­ket­ten beschränkt, son­dern auch anwend­bar, wenn ein­zelne Umsätze der Leis­tungs­kette im Aus­land steu­er­bar seien. Das FG wies die Klage ab. Aller­dings wurde wegen grund­sätz­li­cher Bedeu­tung der Rechts­sa­che die Revi­sion zuge­las­sen.

Die Gründe:
Das Finanz­amt hat gegen­über der Klä­ge­rin zu Recht eine Her­ab­set­zung der Bemes­sungs­grund­lage in Höhe der an die Ver­ar­bei­ter gewähr­ten Rabatte abge­lehnt.

In der Rechts­sa­che "Elida Gibbs" hat der EuGH ent­schie­den, dass sich auch bei Ver­gü­tun­gen eines Her­s­tel­lers an den letz­ten Abneh­mer in einer inlän­di­schen Lie­fer­kette die Bemes­sungs­grund­lage des Her­s­tel­lers min­dert, obwohl sich im Ver­hält­nis zu sei­nem Abneh­mer das Ent­gelt nicht ändert (EuGH, Urt. v. 24.10.1996 - C-317/94). Nach Auf­fas­sung des Senats ergibt die recht­li­che Aus­le­gung, dass die Anwen­dung der "Elida Gibbs"-Grund­sätze im Rah­men des § 17 Abs. 1 Satz 1 UStG auf inlän­di­sche Leis­tungs­ket­ten beg­renzt ist. Denn nur in die­sem Fall führt die Anwen­dung der Grund­sätze dazu, dass die Umsatz­steuer in einer unter­neh­me­ri­schen Kette ins­ge­s­amt Null ist, also ein steu­er­neu­tra­les Ergeb­nis erreicht wird. Zwar ist der Wort­laut des § 17 Abs. 1 Satz 1 UStG nicht exp­li­zit auf inlän­di­sche Leis­tungs­ket­ten beschränkt. Aller­dings lässt er offen, ob die Ände­rung der Bemes­sungs­grund­lage bei einem vor­an­ge­hen­den Leis­ten­den (Her­s­tel­ler) dann aus­schei­den soll, wenn die Leis­tung an den wirt­schaft­lich Begüns­tig­ten (gut­schrifts­emp­fan­gen­der End­kunde) steu­er­f­rei erfolgt. Der Wort­laut der Norm steht der Aus­le­gung durch den Senat mit­hin nicht ent­ge­gen.

Im Wege der richt­li­ni­en­kon­for­men Aus­le­gung unter Berück­sich­ti­gung des Neu­tra­li­täts­ge­bo­tes ist die Vor­schrift für Lie­fer­ket­ten auf reine Inlands­sach­ver­halte zu beschrän­ken und eine Ände­rung der Bemes­sungs­grund­lage beim Her­s­tel­ler dann zu ver­sa­gen, wenn die Leis­tung an den von der Rabatt­ge­wäh­rung wirt­schaft­lich Begüns­tig­ten auf­grund einer an ihn aus­ge­führ­ten inn­er­ge­mein­schaft­li­chen Lie­fe­rung nach § 4 Nr. 1 Buchst. b, § 6a UStG steu­er­f­rei erfolgt. Lässt der Geset­zes­text meh­rere Aus­le­gun­gen zu und ist nur eine mit dem Uni­ons­recht ver­ein­bar, so ist - wie bei der ver­fas­sungs­kon­for­men Aus­le­gung im Hin­blick auf das GG - der Aus­le­gung der Vor­zug zu geben, nach der die Norm nicht als uni­ons­rechts­wid­rig ein­zu­stu­fen ist.

Eine Erwei­te­rung der vom EuGH in der Rechts­sa­che "Elida Gibbs" auf­ge­s­tell­ten Grund­sätze auf Lie­fer­ket­ten, die mit einer steu­er­f­reien inn­er­ge­mein­schaft­li­chen Lie­fe­rung an den durch einen gewähr­ten Rabatt wirt­schaft­lich Begüns­ti­gen enden, würde im Land des Her­s­tel­lers zum Ent­ste­hen von Vor­steu­er­über­hän­gen in Höhe der im Preis­nach­lass ent­hal­te­nen Mehr­wert­steuer füh­ren. Und dies stellt eben­falls einen Ver­stoß gegen das Neu­tra­li­täts­ge­bot dar. Für eine Beg­ren­zung der Anwen­dung der "Elida Gibbs"-Grund­sätze auf inlän­di­sche Lie­fer­ket­ten im Rah­men des § 17 UStG spre­chen dar­über hin­aus die his­to­ri­sche und teleo­lo­gi­sche Aus­le­gung sowie die Sys­te­ma­tik der Vor­schrift.

Da jedoch die Frage, ob bei Her­s­tel­l­er­ra­bat­ten in Lie­fer­ket­ten an einen nicht unmit­tel­bar nach­fol­gen­den Abneh­mer (begüns­tig­ter Abneh­mer) auch dann die Bemes­sungs­grund­lage für den Umsatz des Her­s­tel­lers an sei­nen unmit­tel­bar nach­fol­gen­den Abneh­mer zu min­dern ist, wenn die Lie­fe­rung an den begüns­tig­ten Abneh­mer eine steu­er­f­reie inn­er­ge­mein­schaft­li­che Lie­fe­rung dar­s­tellt, in der Lite­ra­tur strei­tig ist und gericht­li­che Ent­schei­dun­gen hierzu - soweit ersicht­lich - noch nicht ergan­gen sind, wurde die Revi­sion zum BFH zuge­las­sen.

Link­hin­weis:

nach oben