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Gesonderte und einheitliche Feststellung von Veräußerungsgewinnen bei Erwerb einer Beteiligung an einer grundstücksbesitzenden Personengesellschaft

BFH 21.1.2014, IX R 9/13

Er­wirbt ein Steu­er­pflich­ti­ger eine Be­tei­li­gung an ei­ner grundstücks­be­sit­zen­den Per­so­nen­ge­sell­schaft und veräußert diese zwei Woh­nun­gen in­ner­halb der zehnjähri­gen Veräußerungs­frist nach Bei­tritt, ist über die Frage, ob er den Einkünf­tetat­be­stand des § 22 Nr. 2 i.V.m. § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG ver­wirk­licht hat, nicht im Ver­fah­ren der ge­son­der­ten und ein­heit­li­chen Fest­stel­lung von Einkünf­ten zu ent­schei­den.

Der Sach­ver­halt:
Der Kläger er­warb von H einen Ge­sell­schafts­an­teil i.H.v. rd. 26 Pro­zent an der H-GbR (Be­tei­ligte zu 1), de­ren Zweck der An­kauf und die Mo­der­ni­sie­rung der Im­mo­bi­lie A so­wie de­ren Ver­mie­tung und Ver­wal­tung ist. Der Kläger gewährte H im März 1996 ein Dar­le­hen. H trat als Dar­le­hens­si­cher­heit sei­nen Ge­schäfts­an­teil an der Be­tei­lig­ten zu 1) an den Kläger ab. Nach­dem H das Dar­le­hen nicht hatte be­die­nen können, und ein an­der­wei­ti­ger Ver­kauf ge­schei­tert war, wurde der Ge­sell­schafts­an­teil an der Be­tei­lig­ten zu 1) im Juni 1997 an die Y-GmbH ab­ge­tre­ten, die die­sen treuhände­ri­sch für den Kläger er­warb. Nach Auflösung die­ses Treu­hand­verhält­nis­ses wurde der Kläger im Jahr 2004 un­mit­tel­bar als In­ha­ber des An­teils an der Be­tei­lig­ten zu 1) im Grund­buch ein­ge­tra­gen.

Der Be­tei­ligte zu 2) er­warb im Au­gust 2003 einen Ge­schäfts­an­teil i.H.v. rd. 1,3 Pro­zent an der Be­tei­lig­ten zu 1). Der Kläger und der Be­tei­ligte zu 2) sind die ein­zi­gen Ge­sell­schaf­ter der Be­tei­lig­ten zu 1), die nicht Gründungs­ge­sell­schaf­ter sind. Die Be­tei­ligte zu 1) veräußerte im Au­gust 2006 und im Ok­to­ber 2006 zwei Wohn­ein­hei­ten. In der An­lage SO zu ih­rer Fest­stel­lungs­erklärung für das Streit­jahr 2006 erklärte die Be­tei­ligte zu 1) für "An­teil Kläger/Be­tei­lig­ter zu 2)" un­ter An­gabe ei­ner An­schaf­fung im "Ja­nuar 2006" und ei­ner Veräußerung im "De­zem­ber 2006" einen Veräußerungs­ge­winn i.H.v. 45.885 €. Die­sen teilte sie in einen den Kläger zu­zu­rech­nen­den Veräußerungs­ge­winn i.H.v. 44.567 € und einen dem Be­tei­lig­ten zu 2) zu­zu­rech­nen­den Veräußerungs­ge­winn i.H.v. 1.318 € auf.

Das Fi­nanz­amt stellte in sei­nem an die Be­tei­ligte zu 1) ge­rich­te­ten Be­scheid für das Streit­jahr über die ge­son­derte und ein­heit­li­che Fest­stel­lung von Be­steue­rungs­grund­la­gen Einkünfte aus pri­va­ten Veräußerungs­ge­schäften i.S.d. § 23 EStG i.H.v. 45.885 € fest und ver­teilte diese erklärungs­gemäß auf den Kläger und den Be­tei­lig­ten zu 2). Mit sei­ner ge­gen die­sen Be­scheid ge­rich­te­ten Klage be­gehrt der Kläger, dass bei den sons­ti­gen Einkünf­ten kein Ge­winn i.H.v. 44.567 € aus pri­va­ten Veräußerungs­ge­schäften i.S.d. § 23 EStG fest­ge­stellt und ihm zu­ge­rech­net wird.

Das FG wies die Klage ab. Auf die Re­vi­sion des Klägers hob der BFH das Ur­teil auf und gab der Klage statt.

Die Gründe:
Ent­ge­gen der Auf­fas­sung des FG er­folgte zu Un­recht eine ge­son­derte und ein­heit­li­che Fest­stel­lung der Einkünfte aus pri­va­ten Veräußerungs­ge­schäften, da die Vor­aus­set­zun­gen ei­ner - auf der Ebene der Be­tei­lig­ten zu 1) - ge­mein­schaft­li­chen Er­zie­lung von Einkünf­ten aus pri­va­ten Veräußerungs­ge­schäften nicht vor­lie­gen.

Die Vor­ent­schei­dung ver­letzt §§ 179 Abs. 1, 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO. Für die ge­son­derte und ein­heit­li­che Zu­rech­nung von Einkünf­ten aus pri­va­ten Veräußerun­gen i.S.d. § 22 Nr. 2 i.V.m. § 23 Abs. 1 EStG im Be­scheid von Ja­nuar 2008 fehlte die ge­setz­li­che Grund­lage. Nach § 179 Abs. 1 AO wer­den die Be­steue­rungs­grund­la­gen ab­wei­chend von § 157 Abs. 2 AO durch Fest­stel­lungs­be­scheid ge­son­dert fest­ge­stellt, so­weit dies in die­sem Ge­setz oder sonst in den Steu­er­ge­set­zen be­stimmt ist. Einkünfte, an de­nen i.S.v. § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO Meh­rere be­tei­ligt sind, lie­gen nur dann vor, wenn meh­rere Per­so­nen "ge­mein­sam" den Tat­be­stand der Ein­kunfts­er­zie­lung ver­wirk­li­chen. Daran fehlt es im Streit­fall.

Nach der Recht­spre­chung des BFH ver­wirk­li­chen Ge­sell­schaf­ter ei­ner Per­so­nen­ge­sell­schaft den Tat­be­stand des § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG auch dann nicht ge­mein­sam, wenn sie ei­ner grundstücks­be­sit­zen­den Ge­sell­schaft bei­tre­ten und die Ge­sell­schaft selbst in­ner­halb der Spe­ku­la­ti­ons­frist nach Bei­tritt ein Grundstück veräußert. Nach die­sen Maßstäben ist der An­teil­ser­werb des Klägers an der grundstücks­be­sit­zen­den Ge­sell­schaft - als der die "An­schaf­fung" kon­sti­tu­ie­rende Teil­akt - nicht "in der Ein­heit der Ge­sell­schaft", son­dern als in­di­vi­du­elle An­la­ge­ent­schei­dung aus­schließlich von dem ein­zel­nen Ge­sell­schaf­ter ver­wirk­licht wor­den.

Der im Jahr 2003 er­folgte in­di­vi­du­elle An­teil­ser­werb durch den Be­tei­lig­ten zu 2) ist da­von un­abhängig ge­trennt zu be­ur­tei­len. Dem­ent­spre­chend ist ein et­wai­ger Ge­winn oder Ver­lust aus Veräußerungs­ge­schäften (§ 23 Abs. 3 S. 1 EStG) je­weils für den ein­zel­nen Be­tei­lig­ten an­hand sei­ner in­di­vi­du­el­len An­schaf­fungs­kos­ten zu er­mit­teln. "In der Ein­heit der Per­so­nen­ge­sell­schaft" sind le­dig­lich die Veräußerungs­ge­schäfte im Streit­jahr getätigt wor­den. Al­lein der Um­stand, dass die Woh­nun­gen von der Be­tei­lig­ten zu 1) veräußert wor­den sind, reicht aber für die An­nahme, dass "an den Einkünf­ten meh­rere Per­so­nen be­tei­ligt" sind, nicht aus.

Link­hin­weis:

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