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Zur gesonderten Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Körperschaftsteuer sowie von Besteuerungsgrundlagen

FG Berlin-Brandenburg 9.7.2015, 10 K 10124/13

Das FG Ber­lin-Bran­den­burg hat sich vor­lie­gend mit der Körper­schaft­steuer 2007 be­fasst. Ins­be­son­dere hatte es sich mit der ge­son­der­ten Fest­stel­lung des ver­blei­ben­den Ver­lust­vor­trags zur Körper­schaft­steuer so­wie von Be­steue­rungs­grund­la­gen nach §§ 27 Abs. 2 und 28 Abs. 1 S. 3 KStG zum 31.12.2007 aus­ein­an­der­zu­set­zen.

Der Sach­ver­halt:
Die Kläge­rin ist eine GmbH, de­ren Un­ter­neh­mens­ge­gen­stand der An- und Ver­kauf so­wie die Ver­wal­tung von ei­ge­nen Im­mo­bi­lien und der Er­werb von Un­ter­neh­mens­be­tei­li­gun­gen ist. Ge­sell­schaf­ter der Kläge­rin sind B und C. Zum 31.12.2007 be­stan­den Dar­le­hens­ver­bind­lich­kei­ten der Kläge­rin ge­genüber ih­ren Ge­sell­schaf­tern i.H.v. rd. 2,05 Mio. €. Die Dar­le­hen, die je­den­falls teil­weise schon seit ei­ner Reihe von Jah­ren lie­fen, wa­ren der Kläge­rin bis zum 31.12.2007 zins­los gewährt wor­den. Durch ver­trag­li­che Ver­ein­ba­run­gen vom 1.3.2008 wur­den die Dar­le­hen ab dem 1.1.2008 mit 1,5 Pro­zent ver­zinst.

Das Fi­nanz­amt kam nach ei­ner bei der Kläge­rin durch­geführ­ten Außenprüfung für die Jahre 2007 bis 2009 zu der Auf­fas­sung, dass die Dar­le­hen zum 31.12.2007 gem. § 6 Abs. 1 S. 1 Nr. 3 EStG ab­zu­zin­sen seien. Es ging da­von aus, dass die Lauf­zeit der Dar­le­hen un­be­stimmt sei und so­mit gem. § 13 Abs. 2 BewG der 9,3-fa­che Jah­res­wert an­zu­set­zen sei. Un­ter Ver­wen­dung des ent­spre­chen­den Ver­vielfälti­gers von 0,503 be­wer­tete das Fi­nanz­amt die Dar­le­hens­ver­bind­lich­kei­ten mit rd. 1,03 Mio. € und erhöhte den Ge­winn der Kläge­rin um die Dif­fe­renz zum Nenn­be­trag, also um rd. 1,02 Mio. €. Auf­grund der Ver­zin­sung der Dar­le­hen ab Be­ginn des Jah­res 2008 wur­den die Dar­le­hens­ver­bind­lich­kei­ten zum 31.12.2008 wie­der erhöht; der Ge­winn der Kläge­rin ver­min­derte sich zu die­sem Zeit­punkt ent­spre­chend um 1,02 Mio. €. Die Ge­win­nerhöhung im Streit­jahr führte auf­grund der Be­gren­zung des Ver­lustrück­trags auf rd. 510.000 € zur Fest­set­zung von Körper­schaft­steuer.

Die Kläge­rin ist der Auf­fas­sung, dass die Ver­zin­sung nach § 6 Abs. 1 S. 1 Nr. 3 EStG auf den Zeit­raum, für den die Dar­le­hen un­ver­zins­lich gewährt wor­den wa­ren, also auf die Zeit bis zum 31.12.2007, zu be­schränken sei. Die Nicht­berück­sich­ti­gung der bei Bi­lanz­er­stel­lung be­reits fest­ste­hen­den Ver­zin­sung würde dazu führen, dass der zu be­wer­tende Vor­teil aus der un­ent­gelt­li­chen Nut­zung des Ka­pi­tals un­rich­tig er­mit­telt und dar­ge­stellt wer­den würde.

Das FG wies die Klage ab. Die Re­vi­sion zum BFH wurde nicht zu­ge­las­sen.

Die Gründe:
Das Fi­nanz­amt hat die der Kläge­rin von ih­ren Ge­sell­schaf­tern gewähr­ten Dar­le­hen zum Bi­lanz­stich­tag 31.12.2007 zu Recht mit dem Ver­vielfälti­ger 0,503 ab­ge­zinst.

Gem. § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG sind Ver­bind­lich­kei­ten un­ter sinn­gemäßer An­wen­dung des § 6 Abs. 1 Nr. 2 EStG an­zu­set­zen und mit einem Zins­satz von 5,5 Pro­zent ab­zu­zin­sen. Aus­ge­nom­men von der Ab­zin­sung sind nur Ver­bind­lich­kei­ten, de­ren Lauf­zeit am Bi­lanz­stich­tag we­ni­ger als zwölf Mo­nate beträgt, und Ver­bind­lich­kei­ten, die ver­zins­lich sind oder auf ei­ner An­zah­lung oder Vor­aus­leis­tung be­ru­hen. Ver­zins­lich ist da­bei auch ein Dar­le­hen, für das nur in be­stimm­ten Zeiträumen eine Ver­zin­sung vor­ge­se­hen ist.

Et­was an­de­res gilt le­dig­lich dann, wenn ein Dar­le­hen zunächst un­ver­zins­lich gewährt wird, aber auf­grund ei­nes be­stimm­ten späte­ren Er­eig­nis­ses - z.B. neue ver­trag­li­che Ver­ein­ba­rung zu den Zins­kon­di­tio­nen, Ein­tritt ei­ner Be­din­gung - die Ver­zins­lich­keit ent­steht. In die­sem Fall ist die Ver­bind­lich­keit bis zu dem späte­ren Er­eig­nis als un­ver­zins­lich zu be­han­deln und erst ab dem Bi­lanz­stich­tag, der dem Er­eig­nis folgt, ent­spre­chend den veränder­ten Verhält­nis­sen neu zu be­wer­ten. Es be­steht nämlich kein Grund, ein zunächst ein­schränkungs­los un­ver­zins­lich gewähr­tes Dar­le­hen von der Ab­zin­sungs­pflicht aus­zu­neh­men, nur weil in späte­ren Jah­ren eine Ver­zin­sung ver­ein­bart wird.

Da­nach wa­ren die Dar­le­hens­ver­bind­lich­kei­ten zum Bi­lanz­stich­tag 31.12.2007 ab­zu­zin­sen. Die Dar­le­hens­ver­bind­lich­kei­ten wa­ren erst ab dem 1.1.2008 zu ver­zin­sen. Die Ver­zins­lich­keit be­ruhte auf einem neuen Er­eig­nis, nämlich der ver­trag­li­chen Ver­ein­ba­rung vom 1.3.2008. Dem­ent­spre­chend wa­ren die Dar­le­hens­ver­bind­lich­kei­ten erst ab dem Bi­lanz­stich­tag 31.12.2008 un­ter Berück­sich­ti­gung der Ver­zins­lich­keit neu zu be­wer­ten. Die dem Grunde nach ab­zu­zin­sen­den Ver­bind­lich­kei­ten wa­ren, da ihre Lauf­zeit als un­ver­zins­li­che Ver­bind­lich­kei­ten zum Bi­lanz­stich­tag 31.12.2007 nicht be­grenzt war, im Schätz­wege un­ter Zu­grun­de­le­gung von § 13 Abs. 2 BewG mit dem Fak­tor 0,503 ab­zu­zin­sen.

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