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Zinseszinsen von Investitionsdarlehen

BFH 7.7.2016, III R 26/15

Schuld­zin­sen, die in­folge der Fi­nan­zie­rung der Zin­sen ei­nes Dar­le­hens zur An­schaf­fung oder Her­stel­lung von An­la­ge­vermögen (§ 4 Abs. 4a S. 5 EStG) ent­stan­den sind, un­ter­lie­gen nicht der Ab­zugs­be­schränkung des § 4 Abs. 4a S. 1 EStG. Dies gilt auch dann, wenn sie auf einem se­pa­ra­ten Dar­le­hens­konto er­fasst wer­den.

Der Sach­ver­halt:
Die Kläge­rin ist eine ärzt­li­che Ge­mein­schafts­pra­xis, der der Kläger zu 2) im Jahr 1988 bei­ge­tre­ten ist. Den Kauf­preis für den Ge­sell­schafts­an­teil fi­nan­zierte die­ser in vol­ler Höhe durch Auf­nahme ei­nes endfälli­gen Dar­le­hens bei der A-Bank (Haupt­dar­le­hen) bei einem Zins­satz von 6,35 Pro­zent. Nach­dem eine als Til­gungs­er­satz an­ge­sparte Le­bens­ver­si­che­rung am 2.2.2004 zur Til­gung des Haupt­dar­le­hens ver­wen­det wurde, ver­blieb noch eine Rest­schuld von rd. 22.000 €.

Der Kläger zu 2) hatte seit min­des­tens 1993 die Zin­sen des Haupt­dar­le­hens nicht mehr vollständig be­gli­chen. Während das Haupt­dar­le­hen un­ter der Nr. 2 geführt wurde, rich­tete die Bank An­fang 2001 un­ter der Nr. 1 ein wei­te­res Dar­le­hens­konto ein (Zins­dar­le­hen), auf das für das Haupt­dar­le­hen auf­ge­lau­fene Zin­sen ge­bucht und des­sen Aus­zah­lungs­beträge in der Fol­ge­zeit aus­schließlich dazu ver­wen­det wur­den, die Zin­sen für das Haupt­dar­le­hen zu be­zah­len. Der Saldo des Zins­dar­le­hens wuchs kon­ti­nu­ier­lich an. Am 11.2.2004 wurde sein Soll­saldo von rd. 115.000 € mit dem Haupt­dar­le­hen un­ter des­sen Kon­to­num­mer zu­sam­men­geführt, wo­bei sich eine Ge­samt­rest­schuld von rd. 137.000 € er­gab. Darüber hin­aus hatte der Kläger zu 2) im Jahr 2001 Dar­le­hen i.H.v. 425.000 DM bei der B-Bank auf­ge­nom­men.

Das Fi­nanz­amt ver­trat die Auf­fas­sung, dass auf den Kläger zu 2) ent­fal­lende Schuld­zin­sen nach § 4 Abs. 4a EStG dem Ge­winn hin­zu­zu­rech­nen seien. Die Kläge­rin legte Ein­spruch ein und trug vor, die auf das Zins­dar­le­hen bei der A-Bank und das Dar­le­hen bei der B-Bank ent­fal­len­den Zin­sen seien durch die Fi­nan­zie­rung der Ge­sell­schafts­an­teile des Klägers zu 2) ver­an­lasst und könn­ten da­her nach § 4 Abs. 4a S. 5 EStG als Be­triebs­aus­ga­ben ab­ge­zo­gen wer­den. Der Kläger zu 2) wurde zum Ein­spruchs­ver­fah­ren hin­zu­ge­zo­gen. Das Fi­nanz­amt ver­trat die An­sicht, dass nur die auf die Rest­schuld des Haupt­dar­le­hens ent­fal­len­den Zin­sen als Zin­sen für ein In­ves­ti­ti­ons­dar­le­hen ab­ge­zo­gen wer­den könn­ten.

Das FG gab der hier­ge­gen ge­rich­te­ten Klage statt. Die Re­vi­sion des Fi­nanz­amts hatte vor dem BFH kei­nen Er­folg.

Die Gründe:
Das FG hat zu­tref­fend an­ge­nom­men, dass die strei­ti­gen Schuld­zin­sen als Be­triebs­aus­ga­ben ab­ge­zo­gen wer­den können (§ 4 Abs. 4a S. 5 EStG).

Schuld­zin­sen sind nach § 4 Abs. 4a S. 1 bis 4 EStG nicht als Be­triebs­aus­ga­ben ab­zieh­bar (§ 4 Abs. 4 EStG), wenn Übe­rent­nah­men getätigt wur­den. Von der Ab­zugs­be­schränkung sind Schuld­zin­sen für Dar­le­hen zur Fi­nan­zie­rung von An­schaf­fungs- oder Her­stel­lungs­kos­ten für Wirt­schaftsgüter des An­la­ge­vermögens aus­ge­nom­men (§ 4 Abs. 4a S. 5 EStG). § 4 Abs. 4a EStG enthält eine Aus­nahme von § 4 Abs. 4 EStG; § 4 Abs. 4a S. 5 EStG bil­det eine Rück­aus­nahme. Mit die­ser Pri­vi­le­gie­rung be­zweckt der Ge­setz­ge­ber, sol­che In­ves­ti­tio­nen durch die Ab­zugs­be­schränkung des § 4 Abs. 4a EStG nicht zu be­hin­dern. Auf­grund der tatsäch­li­chen Verständi­gung der Be­tei­lig­ten steht vor­lie­gend fest, dass die strei­ti­gen Zin­sen durch die Fi­nan­zie­rung der Zin­sen von Dar­le­hen ver­ur­sacht wur­den, die der An­schaf­fung von An­la­ge­vermögen dien­ten.

Die Re­ge­lung des § 4 Abs. 4a S. 5 EStG, die den "Ab­zug von Schuld­zin­sen für Dar­le­hen zur Fi­nan­zie­rung von An­schaf­fungs- oder Her­stel­lungs­kos­ten von Wirt­schaftsgütern des An­la­ge­vermögens un­berührt" lässt, er­streckt sich auch auf die durch ein sol­ches Dar­le­hen aus­gelösten Ver­zugs- und Zin­ses­zin­sen. Maßgeb­lich ist auch in­so­weit al­lein die Ver­wen­dung der Dar­le­hens­mit­tel für eine begüns­tigte In­ves­ti­tion. Der Ge­set­zes­wort­laut enthält keine Hin­weise dar­auf, dass Ver­zugs- und Zin­ses­zin­sen nicht un­ter den Be­griff der Schuld­zin­sen i.S.d. § 4 Abs. 4a S. 5 EStG fal­len; auch Ver­zugs- und Zin­ses­zin­sen sind bei steu­er­li­cher Be­trach­tung Ent­gelt für die Ka­pi­talüber­las­sung. Ver­zugs- und Zin­ses­zin­sen blei­ben zu­dem auch dann durch den ur­sprüng­li­chen Dar­le­hens­zweck ver­an­lasst, die­nen also der "Fi­nan­zie­rung von An­schaf­fungs- oder Her­stel­lungs­kos­ten", wenn als zusätz­li­che Ur­sa­che die ver­ein­ba­rungs­gemäße oder ver­trags­wid­rige Nicht­zah­lung lau­fen­der Zin­sen hin­zu­tritt.

Die Begüns­ti­gung des § 4 Abs. 4a S. 5 EStG bleibt er­hal­ten, wenn ein In­ves­ti­ti­ons­dar­le­hen um­ge­schul­det wird, denn dies ändert nicht den Ver­an­las­sungs­zu­sam­men­hang zur begüns­tig­ten In­ves­ti­tion. Wird eine zum Be­triebs­vermögen gehörende Schuld auf ein an­de­res Dar­le­hen überführt, so ist auch das Um­schul­dungs­dar­le­hen durch den Be­trieb ver­an­lasst und da­her als Be­triebs­vermögen zu qua­li­fi­zie­ren. Eine Ände­rung der Ver­trags­be­din­gun­gen - ins­be­son­dere der Höhe der Zin­sen oder der Lauf­zeit - ist in­so­weit un­er­heb­lich. Dies gilt ent­spre­chend, wenn ein für die An­schaf­fung oder Her­stel­lung von An­la­ge­vermögen ver­wen­de­tes Dar­le­hen um­ge­schul­det wird; das Um­schul­dungs­dar­le­hen bleibt durch die In­ves­ti­tion ver­an­lasst.

Die Fi­nan­zie­rung der Zin­sen ei­nes Dar­le­hens zur Fi­nan­zie­rung von An­schaf­fungs- oder Her­stel­lungs­kos­ten von Wirt­schaftsgütern des An­la­ge­vermögens wird da­her eben­falls durch § 4 Abs. 4a S. 5 EStG begüns­tigt. Wer­den Zin­sen für ein In­ves­ti­ti­ons­dar­le­hen nicht lau­fend ge­zahlt, son­dern dem Dar­le­hen zu­ge­schla­gen, so ent­ste­hen Zin­ses­zin­sen, die eben­falls durch § 4 Abs. 4a S. 5 EStG begüns­tigt sind. Da eine vollständige oder teil­weise Um­schul­dung ei­nes In­ves­ti­ti­ons­dar­le­hens den für die Aus­nahme von der Hin­zu­rech­nung er­for­der­li­chen Fi­nan­zie­rungs­zu­sam­men­hang nicht ent­fal­len lässt, hängt die Begüns­ti­gung auch nicht da­von ab, dass das Dar­le­hen bei der­sel­ben Bank, un­ter der­sel­ben Kon­to­num­mer und zu den­sel­ben Kon­di­tio­nen wei­ter geführt wird. Der er­for­der­li­che Ver­an­las­sungs­zu­sam­men­hang mit der In­ves­ti­tion in An­la­ge­vermögen bleibt auch dann ge­wahrt, wenn nicht die ur­sprüng­li­che Haupt­schuld, son­dern le­dig­lich die Zin­sen auf ein an­de­res (neues) Dar­le­hens­konto ge­bucht wer­den.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH veröff­ent­licht.
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