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Zahlungsansprüche nach der GAP-Reform 2003 als abnutzbare immaterielle Wirtschaftsgüter

BFH 21.10.2015, IV R 6/12

Die durch die GAP-Reform 2003 eingeführten Zahlungsansprüche sind abnutzbare immaterielle Wirtschaftsgüter. Die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer der Zahlungsansprüche nach der GAP-Reform 2003 ist jedenfalls am Bilanzstichtag 30.6.2007 typisierend mit zehn Jahren zu schätzen.

Der Sach­ver­halt:
Der Klä­ger hatte seit Oktober 2000 sei­nen ursprüng­lich selbst­be­wirt­schaf­te­ten land­wirt­schaft­li­chen Betrieb ver­pach­tet. Den Gewinn ermit­telte er durch Betriebs­ver­mö­gens­ver­g­leich. Auf­grund der im Jahr 2003 auf EU-Ebene besch­los­se­nen gemein­sa­men Agrar­po­li­tik (GAP-Reform 2003) und der hierzu ergan­ge­nen Ver­ord­nun­gen (EG) Nr. 1782/2003 sowie der natio­na­len Vor­schrif­ten (Betr­Präm­DurchfG - und Betr­Präm­DurchfV) setzte die Land­wirt­schafts­kam­mer NRW auf Antrag der Päch­te­rin für sie sog. Zah­lungs­an­sprüche für "Acker­land" und für "Still­le­gung" u.a. für die vom Klä­ger ange­pach­te­ten Flächen fest. Die Betriebs­prä­mien für die Prä­mi­en­jahre 2005 und 2006 wur­den ent­sp­re­chend an die Päch­te­rin aus­be­zahlt.

Im Sep­tem­ber 2006 been­dete der Klä­ger den Pacht­ver­trag und erwarb von der Päch­te­rin die Zah­lungs­an­sprüche A sowie Zah­lungs­an­sprüche S zu einem Kauf­preis von 300 € je Zah­lungs­an­spruch bzw. zu einem Gesamt­kauf­preis von 27.900 €. Ab dem Prä­mi­en­jahr 2007 über­trug die Päch­te­rin die Zah­lungs­an­sprüche über das Inte­grierte Ver­wal­tungs- und Kon­troll­sys­tem auf den Klä­ger. Ab Oktober 2006 ver­pach­tete der Klä­ger land­wirt­schaft­li­che Flächen von 85,58 ha an die B-GbR. Die auf die ver­pach­tete Fläche ent­fal­len­den Zah­lungs­an­sprüche A "über­trug" der Klä­ger ver­ein­ba­rungs­ge­mäß unent­gelt­lich ab dem Prä­mi­en­jahr 2007 auf die B-GbR. Diese war verpf­lich­tet, die Ansprüche nach Ablauf der Pacht­dauer unent­gelt­lich auf den Klä­ger "zurück­zu­über­tra­gen".

Der Klä­ger setzte in sei­nem Jah­res­ab­schluss zum 30.6.2007 die erwor­be­nen Zah­lungs­an­sprüche im Anla­ge­ver­mö­gen mit Anschaf­fungs­kos­ten von 27.900 € an. In der der Ein­kom­men­steue­r­er­klär­ung für das Streit­jahr bei­ge­füg­ten Gewin­ner­mitt­lung machte der Klä­ger die Anschaf­fungs­kos­ten für die Zah­lungs­an­sprüche nicht mit­tels Absch­rei­bung auf­wands­wirk­sam gel­tend. Im Ein­spruchs­ver­fah­ren begehrte er zudem die Berück­sich­ti­gung der Anschaf­fungs­kos­ten für die Zah­lungs­an­sprüche im Wege der linea­ren Abset­zung für Abnut­zung (AfA) i.H.v. 3.321 €.

Dem kam das Finanz­amt mit Ver­weis auf das BMF-Sch­rei­ben vom 25.6.2008 (IV C 6-S 2134/07/10001) nicht nach. Es war der Ansicht, dass die im Rah­men der GAP-Reform 2003 geschaf­fe­nen Zah­lungs­an­sprüche nicht abnutz­bar seien. Das FG gab der hier­ge­gen gerich­te­ten Klage über­wie­gend statt. Die Revi­sion des Finanzam­tes war erfolg­los.

Gründe:
Das FG hatte zu Recht ent­schie­den, dass der Klä­ger AfA auf die ent­gelt­lich erwor­be­nen Zah­lungs­an­sprüche vor­neh­men konnte, da es sich um abnutz­bare imma­te­ri­elle Wirt­schafts­gü­ter han­delte.

Die durch die GAP-Reform 2003 ein­ge­führ­ten Zah­lungs­an­sprüche sind abnutz­bare imma­te­ri­elle Wirt­schafts­gü­ter. Die Zah­lungs­an­sprüche eröff­nen deren Inha­ber die Mög­lich­keit, Betriebs­prä­mien in Anspruch zu neh­men. Die Zah­lungs­an­sprüche sind über­trag­bar. Sie sind nicht an die Bewirt­schaf­tung bestimm­ter Flächen oder an eine kon­k­rete land­wirt­schaft­li­che Nut­zung gebun­den, viel­mehr kann der Betriebs­in­ha­ber über sie ver­fü­gen und sie nach Art. 46 der VO (EG) Nr. 1782/2003 mit oder ohne Fläche ver­äu­ßern oder - wie hier - zusam­men mit einer gleich­wer­ti­gen Hekt­ar­zahl bei­hil­fe­fähi­ger Flächen im Wege der Ver­pach­tung über­tra­gen.

Zu Recht war das FG auch davon aus­ge­gan­gen, dass die Zah­lungs­an­sprüche abnutz­bare imma­te­ri­elle Wirt­schafts­gü­ter sind. Ein imma­te­ri­el­les Wirt­schafts­gut ist nicht abnutz­bar, wenn seine Nut­zung weder unter recht­li­chen noch unter wirt­schaft­li­chen Gesichts­punk­ten zeit­lich beg­renzt ist. Bei zeit­lich beg­renz­ten Rech­ten kann aus­nahms­weise von einer unbe­g­renz­ten Nut­zungs­dauer aus­ge­gan­gen wer­den, wenn sie nor­ma­ler­weise ohne wei­te­res ver­län­gert wer­den, ein Ende also nicht abzu­se­hen ist. Im Zwei­fel ist jedoch nach dem Grund­satz der Vor­sicht von einer zeit­lich beg­renz­ten Nut­zung aus­zu­ge­hen. Infol­ge­des­sen waren die Zah­lungs­an­sprüche als abnutz­bare Wirt­schafts­gü­ter anzu­se­hen (ande­rer Ansicht BMF-Sch­rei­ben in BStBl I 2008, 682).

Die betriebs­ge­wöhn­li­che Nut­zungs­dauer der Zah­lungs­an­sprüche nach der GAP-Reform 2003 war jeden­falls am Bilanz­stich­tag 30.6.2007 typi­sie­rend mit zehn Jah­ren zu schät­zen. Zu die­sem Zeit­punkt war nicht kon­k­ret abseh­bar, ob und in wel­cher Aus­ge­stal­tung die Zah­lungs­an­sprüche über das Jahr 2013 hin­aus fort­be­ste­hen wür­den. Inso­weit war es sach­ge­recht, die betriebs­ge­wöhn­li­che Nut­zungs­dauer der Zah­lungs­an­sprüche unge­ach­tet des Umstan­des, dass der Finan­zie­rungs­rah­men der Zah­lungs­an­sprüche zunächst nur bis ins Jahr 2013 fest­ge­legt war, auch zum 30.6.2007 typi­siert mit zehn Jah­ren zu schät­zen.

Link­hin­weis:

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