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Werbungskosten des Arbeitnehmers aus Bürgschaftsverlusten

BFH 3.9.2015, VI R 58/13

Die Über­nahme ei­ner Bürg­schaft durch den Ar­beit­neh­mer zu Guns­ten sei­nes in der Rechts­form ei­ner Ka­pi­tal­ge­sell­schaft täti­gen Ar­beit­ge­bers kann durch das Ar­beits­verhält­nis ver­an­lasst sein. Ist der Ar­beit­neh­mer mit­tel­bar an der Ge­sell­schaft be­tei­ligt, kann die Über­nahme der Bürg­schaft auch im Ge­sell­schafts­verhält­nis zur Ober­ge­sell­schaft gründen.

Der Sach­ver­halt:
Der Kläger war bis Ende 2010 am Stamm­ka­pi­tal der E-GMBH, die im Be­reich Au­to­mo­tiv tätig war, mit 50 % be­tei­ligt und als ihr Ge­schäftsführer tätig. Im Fe­bruar 2006 hatte er sich zu­dem am Stamm­ka­pi­tal der neu gegründe­ten F-GmbH mit 20 % so­wie an der gleich­zei­tig gegründe­ten F-KG aA, an der die F-GmbH voll haf­ten­der Ge­sell­schaf­ter war, mit zu­letzt 5,71 % un­mit­tel­bar am Grund­ka­pi­tal be­tei­ligt. Im Juni 2007 über­nahm die F-KG aA die G-AG, die al­lei­nige Ge­sell­schaf­te­rin der A & B GmbH war. Der Kläger über­nahm die Ver­triebs­lei­tung in­ner­halb der A & B. Da­bei stellte die E-GmbH der A & B die Ar­beits­leis­tung des Klägers zur Verfügung. Im Juni 2008 schlos­sen A & B und der Kläger einen Ge­schäftsführer­an­stel­lungs­ver­trag, mit dem der Kläger ab 2009 zum "Ge­schäftsführer-Ver­trieb" be­ru­fen wurde.

Der A & B wur­den nach Aus­ar­bei­tung ei­nes Sa­nie­rungs­kon­zepts zur not­wen­di­gen Ka­pi­tal­aus­stat­tung sei­tens der Haus­ban­ken Dar­le­hen gewährt, nämlich ein Be­triebs­mit­tel­dar­le­hen und ein Kon­to­kor­rent­kre­dit, u.a. ge­si­chert durch eine Lan­desbürg­schaft. Vor­aus­set­zung der Lan­desbürg­schaft war al­ler­dings, dass sich auch die in der ope­ra­ti­ven Führungs­ebene täti­gen Ge­schäftsführer, u.a. der Kläger, vor­ran­gig ge­genüber der Lan­desbürg­schaft verbürg­ten.

Im Juli 2009 wurde das In­sol­venz­ver­fah­ren über die A & B eröff­net und der In­sol­venz­an­trag für die F-KG aA ge­stellt. Der Kläger leis­tete dar­auf­hin nach In­an­spruch­nahme durch die Ban­ken auf die Bürg­schaft Zah­lun­gen i.H.v. 120.000 € (2009), 20.000 € (2010) und 23.400 € (2011). Der Kläger machte in der Ein­kom­men­steu­er­erklärung für 2009 Zah­lun­gen i.H.v. 163.400 € bei den Einkünf­ten aus Ge­wer­be­be­trieb i.S.d. § 17 EStG gel­tend. Das Fi­nanz­amt ließ die Ver­luste aus der Bürg­schafts­inan­spruch­nahme je­doch un­berück­sich­tigt.

Das FG gab der hier­ge­gen ge­rich­te­ten Klage statt. Die Re­vi­sion des Fi­nanz­am­tes blieb vor dem BFH er­folg­los.

Gründe:
Die Zah­lun­gen, die der Kläger im Streit­jahr i.H.v. 120.000 € auf­grund sei­ner Bürg­schafts­inan­spruch­nahme ge­leis­tet hatte, stell­ten sich als Wer­bungs­kos­ten bei sei­nen Einkünf­ten aus nicht­selbständi­ger Ar­beit gem. § 19 EStG dar.

Die Rechts­grundsätze zu den Wer­bungs­kos­ten hat der Se­nat in ständi­ger Recht­spre­chung in Be­zug auf die Frage, ob Bürg­schafts­ver­luste durch das Ar­beits­verhält­nis ver­an­lasst sind, kon­kre­ti­siert. Ist dem­nach der Ar­beit­neh­mer zu­gleich als Ge­sell­schaf­ter an sei­ner in Form ei­ner Ka­pi­tal­ge­sell­schaft be­trie­be­nen Ar­beit­ge­be­rin be­tei­ligt, spricht umso mehr für eine in­nere wirt­schaft­li­che Ver­bin­dung zu den Einkünf­ten aus Ka­pi­tal­vermögen und da­mit für nachträgli­che An­schaf­fungs­kos­ten der GmbH-Be­tei­li­gung, je höher die Be­tei­li­gung des Ge­sell­schaf­ter-Ge­schäftsführers ist. Denn ein frem­der, nicht mit dem Ar­beit­ge­ber durch eine Ka­pi­tal­be­tei­li­gung ver­bun­de­ner Ar­beit­neh­mer wird nur in Aus­nah­mefällen be­reit sein, zu Guns­ten sei­nes of­fen­bar gefähr­de­ten Ar­beits­plat­zes das Ri­siko ei­ner Bürg­schaft zu über­neh­men.

Um­ge­kehrt be­deu­tet dies zu­gleich, dass bei einem an der Ge­sell­schaft in nur sehr ge­rin­gem Um­fang be­tei­lig­ten Ar­beit­neh­mer, der eine Bürg­schaft für sei­nen Ar­beit­ge­ber über­nimmt, dies als In­diz dafür gilt, dass diese Bürg­schaftsüber­nahme durch das Ar­beits­verhält­nis ver­an­lasst ist. Dies gilt erst recht, wenn der Ar­beit­neh­mer an der Ge­sell­schaft über­haupt nicht be­tei­ligt ist und durch die Bürg­schaftsüber­nahme - an­ders als etwa bei einem dem Ar­beit­ge­ber gewähr­ten ver­zins­li­chen Dar­le­hen - keine wei­te­ren Einkünfte er­zielt und dem­ent­spre­chend da­mit aus­schließlich seine Lohn­einkünfte zu si­chern und zu er­hal­ten sucht.

Dies gilt im Grund­satz auch dann, wenn der Ar­beit­neh­mer an sei­nem Ar­beit­ge­ber noch nicht ge­sell­schafts­recht­lich be­tei­ligt ist, aber eine sol­che Be­tei­li­gung an­strebt, oder wenn der Ar­beit­neh­mer an sei­nem Ar­beit­ge­ber zwar nicht un­mit­tel­bar, aber mit­tel­bar ge­sell­schafts­recht­lich be­tei­ligt ist. Denn so, wie ein Er­werbsauf­wand durch eine zunächst nur an­ge­strebte künf­tige Be­tei­li­gung ge­sell­schafts­recht­lich ver­an­lasst sein kann, kann die­ser auch durch eine mit­tel­bare Be­tei­li­gung ver­an­lasst sein, etwa um die un­mit­tel­bare Be­tei­li­gung fi­nan­zi­ell zu stärken. Die Frage, zu wel­chen Einkünf­ten im Er­geb­nis der en­gere wirt­schaft­lich vor­ran­gige Ver­an­las­sungs­zu­sam­men­hang be­steht, ent­schei­det sich auf­grund ei­ner ins­be­son­dere der Tat­sa­chen­in­stanz ob­lie­gen­den Würdi­gung der Umstände des Ein­zel­falls.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH veröff­ent­licht.
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