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Werbungskosten des Arbeitnehmers aus Bürgschaftsverlusten

BFH 3.9.2015, VI R 58/13

Die Übernahme einer Bürgschaft durch den Arbeitnehmer zu Gunsten seines in der Rechtsform einer Kapitalgesellschaft tätigen Arbeitgebers kann durch das Arbeitsverhältnis veranlasst sein. Ist der Arbeitnehmer mittelbar an der Gesellschaft beteiligt, kann die Übernahme der Bürgschaft auch im Gesellschaftsverhältnis zur Obergesellschaft gründen.

Der Sach­ver­halt:
Der Klä­ger war bis Ende 2010 am Stamm­ka­pi­tal der E-GMBH, die im Bereich Auto­mo­tiv tätig war, mit 50 % betei­ligt und als ihr Geschäfts­füh­rer tätig. Im Februar 2006 hatte er sich zudem am Stamm­ka­pi­tal der neu gegrün­de­ten F-GmbH mit 20 % sowie an der gleich­zei­tig gegrün­de­ten F-KG aA, an der die F-GmbH voll haf­ten­der Gesell­schaf­ter war, mit zuletzt 5,71 % unmit­tel­bar am Grund­ka­pi­tal betei­ligt. Im Juni 2007 über­nahm die F-KG aA die G-AG, die allei­nige Gesell­schaf­te­rin der A & B GmbH war. Der Klä­ger über­nahm die Ver­triebs­lei­tung inn­er­halb der A & B. Dabei stellte die E-GmbH der A & B die Arbeits­leis­tung des Klä­gers zur Ver­fü­gung. Im Juni 2008 sch­los­sen A & B und der Klä­ger einen Geschäfts­füh­r­er­an­stel­lungs­ver­trag, mit dem der Klä­ger ab 2009 zum "Geschäfts­füh­rer-Ver­trieb" beru­fen wurde.

Der A & B wur­den nach Aus­ar­bei­tung eines Sanie­rungs­kon­zepts zur not­wen­di­gen Kapi­tal­aus­stat­tung sei­tens der Haus­ban­ken Dar­le­hen gewährt, näm­lich ein Betriebs­mit­tel­dar­le­hen und ein Kon­to­kor­rent­k­re­dit, u.a. gesi­chert durch eine Lan­des­bürg­schaft. Vor­aus­set­zung der Lan­des­bürg­schaft war aller­dings, dass sich auch die in der ope­ra­ti­ven Füh­rungs­e­bene täti­gen Geschäfts­füh­rer, u.a. der Klä­ger, vor­ran­gig gegen­über der Lan­des­bürg­schaft ver­bürg­ten.

Im Juli 2009 wurde das Insol­venz­ver­fah­ren über die A & B eröff­net und der Insol­venz­an­trag für die F-KG aA ges­tellt. Der Klä­ger leis­tete dar­auf­hin nach Inan­spruch­nahme durch die Ban­ken auf die Bürg­schaft Zah­lun­gen i.H.v. 120.000 € (2009), 20.000 € (2010) und 23.400 € (2011). Der Klä­ger machte in der Ein­kom­men­steue­r­er­klär­ung für 2009 Zah­lun­gen i.H.v. 163.400 € bei den Ein­künf­ten aus Gewer­be­be­trieb i.S.d. § 17 EStG gel­tend. Das Finanz­amt ließ die Ver­luste aus der Bürg­schaft­s­in­an­spruch­nahme jedoch unbe­rück­sich­tigt.

Das FG gab der hier­ge­gen gerich­te­ten Klage statt. Die Revi­sion des Finanzam­tes blieb vor dem BFH erfolg­los.

Gründe:
Die Zah­lun­gen, die der Klä­ger im Streit­jahr i.H.v. 120.000 € auf­grund sei­ner Bürg­schaft­s­in­an­spruch­nahme geleis­tet hatte, stell­ten sich als Wer­bungs­kos­ten bei sei­nen Ein­künf­ten aus nicht­selb­stän­di­ger Arbeit gem. § 19 EStG dar.

Die Rechts­grund­sätze zu den Wer­bungs­kos­ten hat der Senat in stän­di­ger Recht­sp­re­chung in Bezug auf die Frage, ob Bürg­schafts­ver­luste durch das Arbeits­ver­hält­nis ver­an­lasst sind, kon­k­re­ti­siert. Ist dem­nach der Arbeit­neh­mer zug­leich als Gesell­schaf­ter an sei­ner in Form einer Kapi­tal­ge­sell­schaft betrie­be­nen Arbeit­ge­be­rin betei­ligt, spricht umso mehr für eine innere wirt­schaft­li­che Ver­bin­dung zu den Ein­künf­ten aus Kapi­tal­ver­mö­gen und damit für nach­träg­li­che Anschaf­fungs­kos­ten der GmbH-Betei­li­gung, je höher die Betei­li­gung des Gesell­schaf­ter-Geschäfts­füh­rers ist. Denn ein frem­der, nicht mit dem Arbeit­ge­ber durch eine Kapi­tal­be­tei­li­gung ver­bun­de­ner Arbeit­neh­mer wird nur in Aus­nah­me­fäl­len bereit sein, zu Guns­ten sei­nes offen­bar gefähr­de­ten Arbeits­plat­zes das Risiko einer Bürg­schaft zu über­neh­men.

Umge­kehrt bedeu­tet dies zug­leich, dass bei einem an der Gesell­schaft in nur sehr gerin­gem Umfang betei­lig­ten Arbeit­neh­mer, der eine Bürg­schaft für sei­nen Arbeit­ge­ber über­nimmt, dies als Indiz dafür gilt, dass diese Bürg­schafts­über­nahme durch das Arbeits­ver­hält­nis ver­an­lasst ist. Dies gilt erst recht, wenn der Arbeit­neh­mer an der Gesell­schaft über­haupt nicht betei­ligt ist und durch die Bürg­schafts­über­nahme - anders als etwa bei einem dem Arbeit­ge­ber gewähr­ten ver­zins­li­chen Dar­le­hen - keine wei­te­ren Ein­künfte erzielt und dem­ent­sp­re­chend damit aus­sch­ließ­lich seine Lohn­ein­künfte zu sichern und zu erhal­ten sucht.

Dies gilt im Grund­satz auch dann, wenn der Arbeit­neh­mer an sei­nem Arbeit­ge­ber noch nicht gesell­schafts­recht­lich betei­ligt ist, aber eine sol­che Betei­li­gung anst­rebt, oder wenn der Arbeit­neh­mer an sei­nem Arbeit­ge­ber zwar nicht unmit­tel­bar, aber mit­tel­bar gesell­schafts­recht­lich betei­ligt ist. Denn so, wie ein Erwerbsauf­wand durch eine zunächst nur ange­st­rebte künf­tige Betei­li­gung gesell­schafts­recht­lich ver­an­lasst sein kann, kann die­ser auch durch eine mit­tel­bare Betei­li­gung ver­an­lasst sein, etwa um die unmit­tel­bare Betei­li­gung finan­zi­ell zu stär­ken. Die Frage, zu wel­chen Ein­künf­ten im Ergeb­nis der engere wirt­schaft­lich vor­ran­gige Ver­an­las­sungs­zu­sam­men­hang besteht, ent­schei­det sich auf­grund einer ins­be­son­dere der Tat­sa­chen­in­stanz oblie­gen­den Wür­di­gung der Umstände des Ein­zel­falls.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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