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Vorsteuerabzug eines Generalmieters und steuerfreie Entschädigung für die Ablösung einer Mietgarantie

BFH 15.4.2015, V R 46/13

Der Vorsteuerabzug eines Generalmieters aus seinen Mietaufwendungen richtet sich nach § 15 Abs. 1 u. Abs. 2 Nr. 1 i.V.m. § 9 UStG und ist damit nur insoweit zulässig, als der Vermieter wirksam zur Umsatzsteuer optiert hat; bei darüber hinausgehend in Rechnung gestellter Umsatzsteuer, liegt ein unrichtiger Steuerausweis vor, der kein Recht zum Vorsteuerabzug begründet. Der umsatzsteuerbare Verzicht auf eine Mietgarantie ist steuerfrei, wenn die Einräumung der Mietgarantie nach § 4 Nr. 8g UStG steuerfrei ist oder - bei Entgeltlichkeit - steuerfrei wäre.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ge­rin ist GbR. Sie hatte im August 2006 mit Gene­ral­miet­ver­trag von der A-KG eine Pas­sage gemie­tet. Das Miet­ver­hält­nis begann im Sep­tem­ber 2006 und sollte nach fünf Jah­ren enden, wobei der Klä­ge­rin ver­län­gern durfte. Die bei­ge­fügte Auf­stel­lung ent­hielt Anga­ben aller bei Anmiete beste­hen­den Miet­ver­hält­nisse ein­sch­ließ­lich der ver­mie­te­ten Flächen, Kalt­miete, Neben­kos­ten­vor­aus­zah­lun­gen, Umsatz­steuer sowie der Netto- und Brut­to­miete. Leer­flächen waren ohne wei­tere Anga­ben mit 265 qm ange­führt. Für alle beste­hen­den Miet­ver­hält­nisse ergab sich eine Net­to­miete von 37.357 €, wobei auf nicht umsatz­steu­erpf­lich­tig ver­mie­tete Ein­hei­ten 11.637 € und auf die steu­erpf­lich­tig ver­mie­te­ten 25.720 € ent­fie­len.

Die sog. Leer­stands­flächen wur­den mit einer Kalt­miete von 2.684 € berück­sich­tigt. Inso­weit hat­ten die Par­teien zusätz­lich ver­ein­bart, dass die Klä­ge­rin nur verpf­lich­tet sei, wäh­rend der fünf­jäh­ri­gen Lauf­zeit die Mie­ten für die­je­ni­gen Flächen zu zah­len, die im Sep­tem­ber 2006 bereits ver­mie­tet waren. Für die zu die­sem Zeit­punkt leer ste­hen­den Flächen bestand eine Verpf­lich­tung zur Miet­zah­lung nur inso­weit, als diese Flächen zukünf­tig ver­mie­tet wer­den konn­ten. Diese Zusatz­ve­r­ein­ba­rung wurde im Dezem­ber 2007 auf­ge­ho­ben. Dafür erhielt die Klä­ge­rin von der Ver­mie­te­rin eine die­ser im Juni 2008 in Rech­nung ges­tellte Aus­g­leichs­zah­lung i.H.v. 115.000 € zzgl. Umsatz­steuer von 21.850 €. Die Klä­ge­rin berück­sich­tigte die­sen Vor­gang in ihrer Umsatz­steue­r­er­klär­ung des Streit­jah­res 2008 als regel­be­steu­er­ten Umsatz.

Eine die Jahre 2007 und 2008 betref­fende Umsatz­steuer-Son­der­prü­fung kam der Prü­fer unter Hin­weis auf den seit 1.1.2004 in § 15 Abs. 4 S. 3 UStG ange­ord­ne­ten Vor­rang des Flächen­schlüs­sels zu dem Ergeb­nis, dass ledig­lich 61 % der Vor­steu­ern abzugs­fähig seien, wobei er leer ste­hende Flächen ent­sp­re­chend ihrer vor­he­ri­gen Nut­zung den steu­erpf­lich­tig bzw. steu­er­f­rei ver­mie­te­ten Flächen zuord­nete. Dies führte zu einer Kür­zung der im Streit­jahr aus der Anmie­tung der Pas­sage gel­tend gemach­ten Vor­steu­ern um 8.968 €.

Das FG wies die hier­ge­gen gerich­tete Klage ab. Auf die Revi­sion der Klä­ge­rin hob der BFH das Urteil auf und gab der Klage über­wie­gend statt.

Gründe:
Die Klä­ge­rin hat zwar kei­nen Anspruch auf Abzug eines höhe­ren Vor­steu­er­be­tra­ges aus der Anmie­tung der Pas­sage. Inso­fern hatte das FG der Klä­ge­rin im Ergeb­nis zu Recht den begehr­ten Vor­steu­er­ab­zug aus den Miet­auf­wen­dun­gen ver­sagt. Dies ergab sich aller­dings nicht aus der vor­ran­gi­gen Anwen­dung des Flächen­schlüs­sels nach § 15 Abs. 4 S. 3 UStG, son­dern folgte bereits aus § 15 Abs. 1 und Abs. 2 Nr. 1 i.V.m. § 9 UStG. Danach hängt die Höhe des Vor­steu­er­ab­zugs eines Zwi­schen­mie­ters davon ab, in wel­chem Umfang er durch Option steu­erpf­lich­tige Ein­gangs­leis­tun­gen von sei­nem Ver­mie­ter bezo­gen hat. Einem dar­über hin­aus­ge­hen­den Vor­steu­er­ab­zug steht § 14c Abs. 1 UStG ent­ge­gen.

Aller­dings wurde die Ver­gü­tung für die Ent­schä­d­i­gungs­leis­tung zu Unrecht im Streit­jahr der Umsatz­steuer unter­wor­fen. Der steu­er­bare Ver­zicht auf die Miet­ga­ran­tie ist zwar steu­er­f­rei, die Klä­ge­rin hatte jedoch wirk­sam zur Steu­erpf­licht optiert, sodass die Ver­zichts­leis­tung nicht im Streit­jahr, son­dern bereits in 2007 der Besteue­rung unter­lag. Der Garan­tie­ver­zicht der Klä­ge­rin war nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 S. 1 UStG steu­er­bar. Danach unter­lie­gen der Umsatz­steuer die Lie­fe­run­gen und sons­ti­gen Leis­tun­gen, die ein Unter­neh­mer im Inland gegen Ent­gelt im Rah­men sei­nes Unter­neh­mens aus­führt. Die Klä­ge­rin ver­zich­tete auf ihre Rechts­po­si­tion "Nicht­zah­lung von Miete für ihr zur Ver­fü­gung ges­tellte Miet­flächen" durch den gegen­sei­ti­gen Ver­trag aus Dezem­ber 2007. Damit lagen die Vor­aus­set­zun­gen für einen ent­gelt­li­chen Leis­tungs­aus­tausch vor. Diese steu­er­bare Leis­tung war zwar nicht nach § 4 Nr. 12a UStG, aber nach § 4 Nr. 8g UStG steu­er­f­rei.

Bei dem nach § 4 Nr. 8g UStG steu­er­f­reien Ver­zicht auf die Ver­mie­ter­ga­ran­tie han­delt es sich jedoch um einen opti­ons­fähi­gen Umsatz i.S.v. § 9 Abs. 1 UStG. Die­ser Umsatz wurde an die Ver­mie­te­rin und damit einen Unter­neh­mer für des­sen Unter­neh­men aus­ge­führt. Die Klä­ge­rin optierte zur Umsatz­steuer, indem sie ihrer Ver­mie­te­rin im Juni 2008 geson­dert Umsatz­steuer in Rech­nung stellte. Da die Umsatz­steu­er­fest­set­zung 2007 ange­foch­ten und somit noch änder­bar war, führte die auch in zeit­li­cher Hin­sicht wirk­same Option zur Umsatz­steu­erpf­licht der Ver­zichts­leis­tung im Jahr der Leis­tung­s­er­brin­gung (2007). Eine Besteue­rung im Streit­jahr 2008 schied damit aus.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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