deen
Nexia Ebner Stolz

Vorrang der Anfechtung eines Einkommensteuer-Nullbescheids vor der des Verlustfeststellungsbescheids

FG Berlin-Brandenburg 16.6.2016, 3 K 3106/15

Eine begehrte Verlustfeststellung ist seit der Neufassung des § 10d Abs. 4 S. 4 und 5 EStG durch das JStG 2010 vom 8.12.2010 auch dann durch Anfechtung eines sog. Einkommensteuer-Nullbescheids geltend zu machen, wenn das Verfahren um die Verlustfeststellung zu einem Zeitpunkt eingeleitet wurde, in dem die Steuerfestsetzung noch offen war, und das Verfahren um die Verlustfeststellung noch andauert.

Der Sach­ver­halt:
Die Betei­lig­ten strei­ten um die Höhe eines Auflö­sungs­ver­lusts gem. § 17 EStG; vorab ist zu klä­ren, ob sich die Klage zurecht gegen den Ein­kom­men­steu­er­be­scheid rich­tet oder ob das Begeh­ren mit dem beim Finanz­amt ges­tell­ten Antrag auf Erlass eines Ver­lust­fest­stel­lungs­be­scheids ver­folgt wer­den müsste, weil der ange­foch­tene Ein­kom­men­steu­er­be­scheid eine Steuer von 0 € fest­setzt und den Klä­ger damit nicht beschwert.

Der Klä­ger war an der B-GmbH betei­ligt, über deren Ver­mö­gen im März 2010 das Insol­venz­ver­fah­ren eröff­net wurde. Nach Auf­fas­sung des Finanzamts ergab sich (erst) im Laufe des Streit­jahrs 2012 Klar­heit, in wel­cher Höhe der Klä­ger aus Gesell­schaf­ter­dar­le­hen in Anspruch genom­men wer­den würde. Das Finanz­amt berück­sich­tigte zunächst kei­nen Auflö­sungs­ver­lust und gelangte bei einem Gesamt­be­trag der Ein­künfte von rd. 28.000 € und einem zu ver­steu­ern­den Ein­kom­men von rd. 24.000 € zu einer Ein­kom­men­steuer von rd. 3.700 €. Mit Ein­spruchs­ent­schei­dung vom 24.03.2015 erkannte das Finanz­amt den Auflö­sungs­ver­lust dem Grunde nach an, jedoch nicht in der vom Klä­ger erst­reb­ten Höhe, son­dern nur teil­weise (rd. 23.000 €). Die Ein­kom­men­steuer 2012 wurde auf 0 € fest­ge­setzt. Die Ein­spruchs­ent­schei­dung weist einen Gesamt­be­trag der Ein­künfte von rd. 4.800 € und ein zu ver­steu­ern­des Ein­kom­men von rd. 340 € aus. Einen Ver­lust­fest­stel­lungs­be­scheid erließ das Finanz­amt nicht.

Mit sei­ner Klage gegen den Ein­kom­men­steu­er­be­scheid 2012 begehrt der Klä­ger die Aner­ken­nung eines Auflö­sungs­ver­lusts i.H.v. rd. 190.000 €, um so mit­tel­bar (ansch­lie­ßend) eine Ver­lust­fest­stel­lung auf den 31.12.2012 i.H.v. rd. 160.000 € errei­chen zu kön­nen. Auf Hin­weis des Berich­t­er­stat­ters, dass die Ver­fah­rens­lage unklar sei und die Streit­frage mög­li­cher­weise in Rah­men der Ver­lust­fest­stel­lung geklärt wer­den müsse, bean­tragte der Klä­ger beim Finanz­amt vor­sor­g­lich den Erlass eines Ver­lust­fest­stel­lungs­be­scheids auf den 31.12.2012 mit einer Ver­lust­fest­stel­lung i.H.v. rd. 160.000 €. Über die­sen Antrag hat das Finanz­amt noch nicht ent­schie­den. Die Betei­lig­ten gehen übe­r­ein­stim­mend von der Zuläs­sig­keit der Anfech­tung des "Null­be­scheids" aus, sie strei­ten ledig­lich in der Sache.

Das FG stellte fest, dass die Klage nicht man­gels Beschwer unzu­läs­sig ist. Die Revi­sion zum BFH wurde wegen grund­sätz­li­cher Bedeu­tung der Rechts­sa­che zuge­las­sen.

Die Gründe:
Aus § 10d Abs. 4 S. 4 und 5 EStG (in der hier anwend­ba­ren Fas­sung des JStG 2010 vom 8.12.2010) folgt die Beja­hung der Beschwer.

Diese ist aller­dings in sol­chen Fäl­len ums­trit­ten. Ins­be­son­dere der Wort­laut der genann­ten Vor­schrif­ten spricht für das Gegen­teil. Da der Ein­kom­men­steu­er­be­scheid ver­fah­rens­mä­ßig noch "offen" ist, die Klage ist ja erho­ben, steht dem (ges­tell­ten) Antrag auf Erlass eines Ver­lust­fest­stel­lungs­be­scheid die Bestands­kraft des Ein­kom­men­steu­er­be­scheids nicht ent­ge­gen; nur dies war der Rege­lungs­zweck der Neu­re­ge­lung der genann­ten Sätze. Ande­rer­seits kann der ange­foch­tene Bescheid gerade des­we­gen nicht geän­dert wer­den, weil sein Tenor bereits auf 0 € lau­tet. Die Vor­aus­set­zun­gen von Satz 5 lie­gen daher - bei wört­li­cher Aus­le­gung - vor, daher ent­fällt die Bin­dungs­wir­kung gem. Satz 4, so dass kein Grund ersicht­lich ist, die Anfech­tung eines "Null­be­scheids", ent­ge­gen der all­ge­mei­nen Regeln, zuzu­las­sen.

So sieht es auch das Hes­si­sche FG  in einem Kos­ten­be­schluss nach Erle­di­gung. Es misst den Sät­zen 4 und 5 von § 10d Abs. 4 EStG nur den Anwen­dungs­be­reich zu, bei bestands­kräf­ti­ger Ein­kom­men­steu­er­fest­set­zung eine wider­st­rei­tende Ver­lust­fest­set­zung aus­zu­sch­lie­ßen. In allen ande­ren Fäl­len, wenn also keine bestands­kräf­tige Steu­er­fest­set­zung vor­liege, ver­b­leibe es bei den alten, all­ge­mei­nen Regeln, wonach die Steu­er­fest­set­zung man­gels Beschwer nicht ange­foch­ten wer­den könne. Eine wei­tere Her­ab­set­zung der Steuer als auf 0 € sei nicht mög­lich. Der Streit sei daher im Rah­men der Ver­lust­fest­stel­lung aus­zu­tra­gen.

Hin­ge­gen meint das FG Düs­sel­dorf in einem Beschluss über die Aus­set­zung des Ver­fah­rens gegen Ver­lust­fest­stel­lungs­be­scheide (Beschluss vom 16.2.2016, 10 K 3686/13 F), auch bei (nicht bestands­kräf­ti­gen) Null­be­schei­den müsse gegen diese vor­ge­gan­gen wer­den, die Ver­lust­fest­stel­lungs­be­scheide seien hin­ge­gen Fol­ge­be­scheide, das Ver­fah­ren über diese müsse aus­ge­setzt wer­den. Die Ver­wal­tung geht wie das FG Düs­sel­dorf von einer Vor­g­reif­lich­keit der Anfech­tung des ESt-Null­be­schei­des aus. Der Senat sch­ließt sich dem FG Düs­sel­dorf an und erblickt in den Sät­zen 4 und 5 der Neu­fas­sung des § 10d Abs. 4 EStG eine gesetz­ge­be­ri­sche Neu­kon­zep­tion mit der Folge des Vor­rangs der Anfech­tung des Null­be­scheids auch dann, wenn das Ver­fah­ren um die Ver­lust­fest­stel­lung zu einem Zeit­punkt ein­ge­lei­tet wurde, in dem die Steu­er­fest­set­zung noch offen war, und das Ver­fah­ren um die Ver­lust­fest­stel­lung noch andau­ert.

Über die Frage der genauen Fas­sung des Urteils­te­nors wird der Senat befin­den, wenn das Endur­teil zur Ent­schei­dung reif ist und sich der Sache nach eine Ände­rung ergibt; mög­li­cher­weise ist die Klage abzu­wei­sen.

Link­hin­weis:

nach oben