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vGA durch Rentenzahlung an Gesellschafter-Geschäftsführer nach Eintritt des Versorgungsfalls trotz Fortführung des Dienstverhältnisses

BFH 23.10.2013, I R 60/12

Es ist steuerrechtlich nicht zu beanstanden, wenn die Zusage der Altersversorgung nicht vom Ausscheiden des Begünstigten aus dem Dienstverhältnis als Geschäftsführer mit Eintritt des Versorgungsfalls abhängig gemacht wird. Ein gewissenhafter Geschäftsleiter würde aber zur Vermeidung einer vGA verlangen, dass das Einkommen aus der fortbestehenden Geschäftsführer-Tätigkeit auf die Versorgungsleistung angerechnet wird, oder aber den vereinbarten Eintritt der Versorgungsfälligkeit weiter aufschieben; dass der Gesellschafter-Geschäftsführer seine Arbeitszeit und sein Gehalt nach Eintritt des Versorgungsfalls reduziert, ändert daran grundsätzlich nichts.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ge­rin ist eine aus einem Volks­ei­ge­nen Betrieb in den neuen Bun­des­län­dern her­vor­ge­gan­gene GmbH. Ihre je hälf­tig betei­lig­ten Grün­dungs­ge­sell­schaf­ter waren JP, gebo­ren im August 1938, und WJ, gebo­ren im März 1933, die zug­leich zu allei­ni­gen gesamt­ver­t­re­tungs­be­rech­tig­ten Geschäfts­füh­r­ern bes­tellt wor­den waren. Im Dezem­ber 1998 ver­äu­ßerte WJ einen Teil sei­ner Anteile an GS, der seit­dem mit einem Anteil von 20 Pro­zent. an der Klä­ge­rin betei­ligt war.

Die Klä­ge­rin hatte mit JP und WJ im August 1991 Geschäfts­füh­r­er­an­stel­lungs­ver­träge gesch­los­sen, in denen u.a. ver­ein­bart wor­den war, dass die Gesell­schaft den Geschäfts­füh­r­ern eine Direkt­zu­sage zu einer Alters-, Hin­ter­b­lie­be­nen- und Erwerb­s­un­fähig­keits­ver­sor­gung nach Maß­g­abe einer geson­der­ten Ver­ein­ba­rung ertei­len werde. Im Oktober 1991 sagte die Klä­ge­rin ihren Geschäfts­füh­r­ern eine Pen­si­ons­an­wart­schaft zu, näm­lich ein Ruhe­ge­halt und ein Wit­wen­geld, wobei sich die Rege­lun­gen im Ein­zel­nen unter­schie­den. Die Aus­zah­lung des Ruhe­ge­hal­tes an JP sollte davon abhän­gen, dass er ent­we­der wegen Dien­st­un­fähig­keit aus den Diens­ten der Klä­ge­rin aus­schei­det oder das 65. Lebens­jahr vol­l­en­det hat; für WJ war als Ver­sor­gungs­fall allein das vol­l­en­dete 67. Lebens­jahr im März 2000 bestimmt.

Im Februar 2000 ver­ein­barte WJ mit der Klä­ge­rin, dass er ab März 2000 seine Tätig­keit als Geschäfts­füh­rer auf 20 Pro­zent redu­ziert und hier­für ein abge­senk­tes mtl. Gehalt gezahlt wird, wobei der Ver­trag zunächst bis Ende April 2002 gel­ten sollte. Gleich­zei­tig zahlte die Klä­ge­rin an WJ ab März 2000 die ver­ein­barte mtl. Pen­sion. Im Dezem­ber 2000 kün­digte WJ den Geschäfts­füh­r­er­an­stel­lungs­ver­trag mit Wir­kung Ende Juli 2002. Das Finanz­amt erkannte die an WJ erteilte Ver­sor­gungs­zu­sage zunächst an, weil die­ser sich nach den tat­säch­li­chen Umstän­den seit 2000 im Ruhe­stand befun­den habe und seit­dem nur noch im gerin­gen Umfang für die Klä­ge­rin tätig gewe­sen sei.

Das FG gab der Klage statt. Mit sei­ner Revi­sion ver­langt das Finanz­amt die Anrech­nung des an WJ gezahl­ten lau­fen­den Gehal­tes auf die Pen­sion und nimmt, weil eine sol­che Anrech­nung unter­b­lie­ben ist, eine vGA an. Die Revi­sion hatte inso­weit vor dem BFH Erfolg.

Die Gründe:
Die Zah­lung der Alters­rente auf den ver­ein­bar­ten Ver­sor­gungs­fall mit Vol­l­en­dung des 67. Lebens­jah­res von WJ zieht wegen der fort­be­ste­hen­den ent­gelt­li­chen Tätig­keit von WJ als Geschäfts­füh­rer der Klä­ge­rin eine vGA nach sich.

Zwar ist die Vor­in­stanz in revi­si­ons­recht­lich nicht zu bean­stan­den­der Weise davon aus­ge­gan­gen, dass die Zusage einer Alters­ver­sor­gung im Hin­blick auf die ver­spro­chene Alters­rente nicht unbe­dingt das Aus­schei­den des Begüns­tig­ten aus dem Betrieb oder die Been­di­gung des Dienst­ver­hält­nis­ses ein­for­dert. Es genügt, wenn für den Ein­tritt des Ver­sor­gungs­falls nur die Vol­l­en­dung des vor­ge­se­he­nen Lebens­jah­res vor­ge­se­hen ist. Ins­bes. ver­liert die Ver­sor­gung dadurch nicht ihren Cha­rak­ter als betrieb­li­che Alters­ver­sor­gung.

Das FG hat nicht hin­rei­chend berück­sich­tigt, dass sich die Fort­füh­rung des Arbeits­ver­hält­nis­ses unter gleich­zei­ti­gem Bezug von Rente einer­seits und lau­fen­dem Geschäfts­füh­r­er­ge­halt ande­rer­seits nur bedingt mit den Anfor­de­run­gen ver­trägt, die für das Han­deln des gedach­ten ordent­li­chen und gewis­sen­haf­ten Geschäfts­lei­ters einer Kapi­tal­ge­sell­schaft maß­geb­lich sind. Ein sol­cher Geschäfts­lei­ter hätte ent­we­der ver­langt, das Ein­kom­men aus der fort­be­ste­hen­den Tätig­keit als Geschäfts­füh­rer auf die Ver­sor­gungs­leis­tung in Gestalt der Kapi­tal­ab­fin­dung anzu­rech­nen, oder aber den ver­ein­bar­ten Ein­tritt der Ver­sor­gungs­fäl­lig­keit auf­zu­schie­ben, bis der Begüns­tigte end­gül­tig seine Geschäfts­führ­er­funk­tion been­det hat.

Der Senat hält daran fest, dass der ordent­li­che und gewis­sen­hafte Geschäfts­lei­ter ver­hin­dern wird, dass der Gesell­schaf­ter-Geschäfts­füh­rer die GmbH als belie­bige Quelle sowohl einer Alters­ver­sor­gung als auch einer lau­fen­den Tätig­keit "benützt". Dass ein sol­cher Geschäfts­füh­rer neben sei­nem lau­fen­den Gehalt durch­aus Alters­be­züge bezie­hen kann, wel­che aus einem ande­ren Dienst­ver­hält­nis her­rüh­ren, wider­spricht dem ebenso wenig wie der Umstand, dass der "ver­ren­tete" Geschäfts­füh­rer ggf. in ande­rer Funk­tion, etwa als Bera­ter, für die Kapi­tal­ge­sell­schaft tätig wer­den und neben einer sol­chen Funk­tion Alters­be­züge ver­ein­nah­men kann. Auf der ande­ren Seite ist der Gesell­schaf­ter-Geschäfts­füh­rer kei­nes­wegs gehin­dert, als Geschäfts­füh­rer wei­ter­zu­ar­bei­ten; er muss dann bei gleich­zei­ti­gem Bezug von Gehalt und Rente aller­dings bereit sein, nach den nor­ma­ti­ven Wer­tun­gen des Kör­per­schaft­steu­er­rechts den "Nach­teil" einer vGA zu tra­gen.

Dadurch, dass im Streit­fall eine lau­fende Alters­rente geleis­tet und zug­leich das Arbeits­ver­hält­nis in der bis­he­ri­gen Weise gegen lau­fen­des Gehalt fort­ge­setzt wurde, wurde der eigent­li­che Zweck der betrieb­li­chen Alters­ver­sor­gung für die Zeit der Wei­ter­ar­beit in der bis­he­ri­gen Weise mit­hin ver­fehlt. Dass WJ seine ver­trag­li­che Arbeits­zeit ebenso wie sein lau­fen­des Gehalt for­tan abge­senkt hat, kann dem nicht mit Erfolg ent­ge­gen­hal­ten wer­den. Abge­se­hen davon, dass sich eine "Teil­zeit­tä­tig­keit" ohne­hin nur schwer­lich mit dem Auf­ga­ben­bild eines Gesell­schaf­ter-Geschäfts­füh­rers ver­ein­ba­ren lässt, ändert auch eine sol­che Tätig­keits­ver­rin­ge­rung nichts an dem auf­ge­zeig­ten Ergeb­nis des hypo­the­ti­schen Fremd­ver­g­leichs.

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