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Veräußerung eines Liebhabereibetriebs kann durchaus steuerpflichtig sein

BFH 11.5.2016, X R 15/15

Die Veräußerung oder Aufgabe eines Liebhabereibetriebs ist eine Betriebsveräußerung oder -aufgabe nach § 16 Abs. 1, Abs. 3 EStG und der Veräußerungs- oder Aufgabegewinn hieraus ist steuerpflichtig, soweit er auf die einkommensteuerlich relevante Phase des Betriebs entfällt. Die Veräußerung kann auch dann zu einem steuerpflichtigen Gewinn führen, wenn der erzielte Erlös die festgestellten stillen Reserven nicht erreicht.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ge­rin und E. betrie­ben seit 1983 ein Hotel als GbR, an der sie jeweils zu 50 % betei­ligt waren. Der E. ver­starb im Streit­jahr 2008. Die GbR erwirt­schaf­tete von Beginn bis ein­sch­ließ­lich 1999 einen Ver­lust von ins­ge­s­amt rund 13,6 Mio. DM. Beide hat­ten den Betrieb nur fort­ge­führt, weil sie an die Stadt, der sie das Hotel­grund­stück abge­kauft hat­ten, eine Ent­schä­d­i­gungs­zah­lung von mehr als 2 Mio. DM hät­ten leis­ten müs­sen, wenn sie den Hotel­be­trieb vor­her ein­ge­s­tellt hät­ten.

Die Klä­ge­rin und E. waren 2001 mit dem Finanz­amt im Wege einer tat­säch­li­chen Ver­stän­di­gung über­ein­ge­kom­men, dass der Hotel­be­trieb vom Ver­an­la­gungs­zei­traum 1994 an als Lieb­ha­be­rei­be­trieb zu qua­li­fi­zie­ren sei. Mit Bescheid gem. § 8 VO zu § 180 Abs. 2 AO über die geson­derte und ein­heit­li­che Fest­stel­lung der in einem Betrieb beim Über­gang zur Lieb­ha­be­rei ruhen­den stil­len Reser­ven stellte die Behörde ent­sp­re­chend die stil­len Reser­ven für die Wirt­schafts­gü­ter des Anla­ge­ver­mö­gens ins­ge­s­amt auf rund 2,9 Mio. DM fest. Ab 1994 wur­den keine ein­heit­li­chen und geson­der­ten Fest­stel­lun­gen der Ein­künfte aus dem Hotel­be­trieb mehr vor­ge­nom­men. Im Jahre 1999, mit­hin wäh­rend der Lieb­ha­be­rei­phase, errich­tete die GbR noch einen Saalan­bau.

Im August 2008 ver­äu­ßerte die Klä­ge­rin das Hotel für rund 1,8 Mio. €. Nach Vor­trag der Klä­ge­rin han­delte es sich um einen Not­ver­kauf wegen Über­schul­dung auf Ver­an­las­sung der Haus­bank. In der Ein­kom­men­steue­r­er­klär­ung 2008 machte die Klä­ge­rin bei den Ein­künf­ten aus Gewer­be­be­trieb einen Ver­äu­ße­rungs­ver­lust i.H.v. 911.311 € gel­tend. Zur Berech­nung ord­nete sie den Ver­äu­ße­rung­s­er­lös zu einem Teil­be­trag von 912.050 € der Alt­sub­stanz (unter Aus­schluss des Saalan­baus) zu und zog u.a. die dem Fest­stel­lungs­be­scheid aus Dezem­ber 1993 zugrun­de­lie­gen­den stil­len Reser­ven von 7.539 € für gering­wer­tige Wirt­schafts­gü­ter ab.

Das Finanz­amt kor­ri­gierte die­sen Betrag durch Addi­tion der fest­ge­s­tell­ten stil­len Reser­ven für das Hotel­grund­stück i.H.v. rund 1,4 Mio. €, kam so auf einen gewerb­li­chen Ver­äu­ße­rungs­ge­winn von 581.186 € und setzte die Ein­kom­men­steuer 2008 unter Anwen­dung von § 34 Abs. 1 EStG auf 332.488 € fest. Die Klä­ge­rin war der Ansicht, dass die fest­ge­s­tell­ten stil­len Reser­ven nur zu ver­steu­ern seien, wenn es tat­säch­lich zu einer Gewinn­rea­li­sie­rung komme, wenn also der Kauf­preis höher als der dama­lige Buch­wert gewe­sen wäre, woran es aller­dings gefehlt hätte.

Die Klage blieb vor dem FG und dem BFH erfolg­los.

Gründe:
Die auf Ende 1993 bei Über­gang vom Gewer­be­be­trieb zur Lieb­ha­be­rei fest­ge­s­tell­ten stil­len Reser­ven waren vor­be­halt­lich der Ver­äu­ße­rungs­kos­ten im Jahr 2008 als Ver­äu­ße­rungs­ge­winn nach § 16 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG zu ver­steu­ern. Da das Finanz­amt einen gerin­ge­ren Gewinn der Besteue­rung zugrunde gelegt hatte, hat das FG im Ergeb­nis zu Recht in Anwen­dung des Ver­bö­se­rungs­ver­bots aus § 96 Abs. 1 S. 2 FGO i.V.m. Art. 19 Abs. 4 GG die Klage abge­wie­sen.

Allein der Über­gang von einem Gewer­be­be­trieb zur ein­kom­men­steu­er­lich unbe­acht­li­chen Lieb­ha­be­rei stellt nach stän­di­ger BFH-Recht­sp­re­chung noch keine Betriebs­auf­gabe dar. Die Ver­äu­ße­rung oder Auf­gabe eines Lieb­ha­be­rei­be­triebs ist viel­mehr eine Betriebs­ve­r­äu­ße­rung oder -auf­gabe nach § 16 Abs. 1, Abs. 3 EStG und der Ver­äu­ße­rungs- oder Auf­ga­be­ge­winn hier­aus ist steu­erpf­lich­tig, soweit er auf die ein­kom­men­steu­er­lich rele­vante Phase des Betriebs ent­fällt.

Der steu­erpf­lich­tige Teil des Gewinns ist im Jahr der Ver­äu­ße­rung oder Auf­gabe zu ver­steu­ern. Er ent­spricht der Höhe nach im Grund­satz den nach § 8 der VO zu § 180 Abs. 2 AO auf den Zeit­punkt des Über­gangs zur Lieb­ha­be­rei geson­dert fest­ge­s­tell­ten stil­len Reser­ven. Eine nega­tive Wert­ent­wick­lung wäh­rend der Lieb­ha­be­rei­phase berührt die Steu­erpf­licht des auf die ein­kom­men­steu­er­lich rele­vante Phase ent­fal­len­den Gewinn­an­teils nicht. Die Ver­äu­ße­rung eines Lieb­ha­be­rei­be­triebs kann daher auch dann zu einem steu­erpf­lich­ti­gen Gewinn füh­ren, wenn der erzielte Erlös die fest­ge­s­tell­ten stil­len Reser­ven nicht erreicht.

Infol­ge­des­sen löste auch im vor­lie­gen­den Fall der Über­gang vom Gewer­be­be­trieb nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG zur ein­kom­men­steu­er­lich unbe­acht­li­chen Lieb­ha­be­rei zum Jah­res­wech­sel 1993/1994 noch kei­nen steu­erpf­lich­ti­gen Ver­äu­ße­rungs- oder Auf­ga­be­ge­winn aus. Fol­ge­rich­tig hatte (erst) die Ver­äu­ße­rung des Hotel­be­triebs im Jahr 2008 nach § 16 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG zu einem dem Grunde nach bei der Klä­ge­rin als Ein­künfte aus Gewer­be­be­trieb zu erfas­sen­den steu­erpf­lich­ti­gen Ver­äu­ße­rungs­ge­winn geführt. Der steu­erpf­lich­tige Teil des Ver­äu­ße­rungs­ge­winns ent­sprach den auf Ende 1993 fest­ge­s­tell­ten stil­len Reser­ven.

Link­hin­weis:

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