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Steuerneutrale Buchwertfortführung trotz Auswechslung der Mitunternehmer vor Realteilung der Mitunternehmerschaft

BFH 16.12.2015, IV R 8/12

Die vor­he­rige Ein­brin­gung der An­teile an ei­ner Mit­un­ter­neh­mer­schaft in an­dere Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten steht ei­ner Real­tei­lung der Mit­un­ter­neh­mer­schaft mit Buch­wert­fortführung nicht ent­ge­gen, wenn an den an­de­ren Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten vermögensmäßig nur die Per­so­nen be­tei­ligt sind, die zu­vor auch an der Mit­un­ter­neh­mer­schaft vermögensmäßig be­tei­ligt wa­ren.

Der Sach­ver­halt:
Die Kläger sind ehe­ma­lige Ge­sell­schaf­ter der W-KG. Kom­ple­mentärin war die H-GmbH. Diese war am Vermögen und am Ge­winn oder Ver­lust der KG nicht be­tei­ligt. Die Kläger wa­ren je­weils zu 50 % Kom­man­di­tis­ten. Im Be­triebs­vermögen be­fan­den sich zahl­rei­che be­baute Grundstücke. Im Laufe des Streit­jah­res 2002 trenn­ten sich die Kläger und teil­ten das in der W-KG ge­hal­tene Vermögen auf. Am Ende des Jah­res gründete der Kläger zu 1) die D-KG, an der er zu 100 % be­tei­ligt war und der Kläger zu 2) die K-KG, an der auch er zu 100 % be­tei­ligt war. Kom­ple­mentär-GmbH ohne vermögensmäßige Be­tei­li­gung war an bei­den Ge­sell­schaf­ten die H-GmbH.

In der Ge­sell­schaf­ter­ver­samm­lung im De­zem­ber 2002 be­schlos­sen die Ge­sell­schaf­ter der W-KG, diese zu li­qui­die­ren und da­bei wie folgt vor­zu­ge­hen: Mit Wir­kung zum 31.12.2002, 12 Uhr, sollte, je­weils ge­gen Gewährung von Ge­sell­schafts­rech­ten, der Kläger zu 1) seine Kom­man­dit­be­tei­li­gung an der W-KG in die D-KG und der Kläger zu 2) seine Kom­man­dit­be­tei­li­gung an der W-KG in die K-KG ein­brin­gen. Im An­schluss soll­ten mit ding­li­cher Wir­kung zum 31.12.2002, 13 Uhr, sämt­li­che Wirt­schaftsgüter der W-KG nach Maßgabe ei­ner im Ein­zel­nen fest­ge­leg­ten Auf­tei­lung auf die D-KG bzw. die K-KG im Wege der Real­tei­lung zu Buch­wer­ten über­tra­gen wer­den. Dies wurde auch um­ge­setzt.

Das Fi­nanz­amt war der An­sicht, dass die Über­tra­gung der Grundstücke von der W-KG auf die D-KG und die K-KG zu Buch­wer­ten nicht zulässig sei. So liege eine Über­tra­gung in das Ge­samt­hands­vermögen von zu­vor nicht be­tei­lig­ten Ge­sell­schaf­ten vor. Dass die D-KG und die K-KG am 31.12.2002 für eine Stunde Kom­man­di­tis­ten der W-KG ge­we­sen seien, sei im Hin­blick auf die sog. "Ge­samt­plan­recht­spre­chung" des BFH un­be­acht­lich. Die da­nach ge­ge­bene Über­tra­gung von Ein­zel­wirt­schaftsgütern aus dem Ge­samt­hands­vermögen ei­ner Per­so­nen­ge­sell­schaft in das Ge­samt­hands­vermögen an­de­rer Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten zu Buch­wer­ten sei nicht zulässig. Es liege viel­mehr bei der W-KG eine Be­triebs­auf­gabe vor, wes­halb die Behörde einen Auf­ga­be­ge­winn i.H.v. rd. 2 Mio. € fest­stellte.

Das FG wies die hier­ge­gen ge­rich­tete Klage ab. Auf die Re­vi­sion der Kläger hob der BFH das Ur­teil auf und gab der Klage statt.

Gründe:
Die Vor­aus­set­zun­gen des § 16 Abs. 3 S. 2 EStG für eine Buch­wert­fortführung la­gen vor, so dass der Auf­ga­be­ge­winn der W-KG nur in der von den Klägern be­an­trag­ten Höhe fest­zu­stel­len war.

Nach § 16 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 i.V.m. Abs. 3 S. 1 EStG gehören zu den Einkünf­ten aus Ge­wer­be­be­trieb auch Ge­winne, die bei der Auf­gabe ei­nes Ge­wer­be­be­triebs er­zielt wer­den. Wer­den im Zuge der Real­tei­lung ei­ner Mit­un­ter­neh­mer­schaft Teil­be­triebe, Mit­un­ter­neh­me­ran­teile oder ein­zelne Wirt­schaftsgüter in das je­wei­lige Be­triebs­vermögen der ein­zel­nen Mit­un­ter­neh­mer über­tra­gen, so sind nach § 16 Abs. 3 S. 2 Hs. 1 EStG bei der Er­mitt­lung des Ge­winns der Mit­un­ter­neh­mer­schaft die Wirt­schaftsgüter mit den Wer­ten an­zu­set­zen, die sich nach den Vor­schrif­ten über die Ge­winn­er­mitt­lung er­ge­ben, so­fern die Be­steue­rung der stil­len Re­ser­ven si­cher­ge­stellt ist. So­mit hatte die W-KG bei der Be­rech­nung ih­res Auf­ga­be­ge­winns zu Recht die im Zuge ih­rer Real­tei­lung auf die D-KG und die K-KG über­tra­ge­nen Wirt­schaftsgüter mit den Buch­wer­ten an­ge­setzt.

Zu Un­recht wa­ren Fi­nanz­amt und FG da­von aus­ge­gan­gen, dass die zi­vil­recht­li­chen Ver­ein­ba­run­gen, de­nen zu­folge die Kläger ihre Be­tei­li­gun­gen an der W-KG zum 31.12.2002 - 12 Uhr - in die D-KG bzw. die K-KG ein­ge­bracht hat­ten, steu­er­recht­lich mit der Folge nicht zu berück­sich­ti­gen seien, dass im maßgeb­li­chen Zeit­punkt der Real­tei­lung nicht diese Ge­sell­schaf­ten, son­dern wei­ter­hin die Kläger Mit­un­ter­neh­mer der W-KG ge­we­sen seien. Ent­ge­gen ih­rer Auf­fas­sung gibt es kei­nen all­ge­meingülti­gen Rechts­grund­satz des In­halts, dass eine auf­grund ein­heit­li­cher Pla­nung in en­gem zeit­li­chem und sach­li­chem Zu­sam­men­hang ste­hende Mehr­zahl von Rechts­ge­schäften für die steu­er­li­che Be­ur­tei­lung zu einem ein­heit­li­chen wirt­schaft­li­chen Vor­gang zu­sam­men­zu­fas­sen und so­dann un­ter den Steu­er­tat­be­stand zu sub­su­mie­ren ist.

Der Tat­be­stand des § 42 Abs. 1 AO in sei­ner da­mals gel­ten­den Fas­sung war be­reits des­halb nicht erfüllt, weil für die gewählte Ge­stal­tung mit dem Be­geh­ren der Kläger, die bis­he­rige Tätig­keit in der W-KG in Zu­kunft ge­trennt von­ein­an­der, aber je­der für sich in ei­ner GmbH & Co. KG fort­zuführen, ein be­acht­li­cher außer­steu­er­recht­li­cher Grund vor­lag. Auch eine te­leo­lo­gi­sche Re­duk­tion des § 16 Abs. 3 S. 2 EStG da­hin, dass er den Streit­fall nicht er­fasste, ob­wohl der Tat­be­stand der Norm dem Wort­laut vor­lag, war nicht ge­bo­ten.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH veröff­ent­licht.
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