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Steuerneutrale Buchwertfortführung trotz Auswechslung der Mitunternehmer vor Realteilung der Mitunternehmerschaft

BFH 16.12.2015, IV R 8/12

Die vorherige Einbringung der Anteile an einer Mitunternehmerschaft in andere Personengesellschaften steht einer Realteilung der Mitunternehmerschaft mit Buchwertfortführung nicht entgegen, wenn an den anderen Personengesellschaften vermögensmäßig nur die Personen beteiligt sind, die zuvor auch an der Mitunternehmerschaft vermögensmäßig beteiligt waren.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ger sind ehe­ma­lige Gesell­schaf­ter der W-KG. Kom­p­le­men­tärin war die H-GmbH. Diese war am Ver­mö­gen und am Gewinn oder Ver­lust der KG nicht betei­ligt. Die Klä­ger waren jeweils zu 50 % Kom­man­di­tis­ten. Im Betriebs­ver­mö­gen befan­den sich zahl­rei­che bebaute Grund­stü­cke. Im Laufe des Streit­jah­res 2002 trenn­ten sich die Klä­ger und teil­ten das in der W-KG gehal­tene Ver­mö­gen auf. Am Ende des Jah­res grün­dete der Klä­ger zu 1) die D-KG, an der er zu 100 % betei­ligt war und der Klä­ger zu 2) die K-KG, an der auch er zu 100 % betei­ligt war. Kom­p­le­men­tär-GmbH ohne ver­mö­gens­mä­ß­ige Betei­li­gung war an bei­den Gesell­schaf­ten die H-GmbH.

In der Gesell­schaf­ter­ver­samm­lung im Dezem­ber 2002 besch­los­sen die Gesell­schaf­ter der W-KG, diese zu liqui­die­ren und dabei wie folgt vor­zu­ge­hen: Mit Wir­kung zum 31.12.2002, 12 Uhr, sollte, jeweils gegen Gewäh­rung von Gesell­schafts­rech­ten, der Klä­ger zu 1) seine Kom­man­dit­be­tei­li­gung an der W-KG in die D-KG und der Klä­ger zu 2) seine Kom­man­dit­be­tei­li­gung an der W-KG in die K-KG ein­brin­gen. Im Anschluss soll­ten mit ding­li­cher Wir­kung zum 31.12.2002, 13 Uhr, sämt­li­che Wirt­schafts­gü­ter der W-KG nach Maß­g­abe einer im Ein­zel­nen fest­ge­leg­ten Auf­tei­lung auf die D-KG bzw. die K-KG im Wege der Real­tei­lung zu Buch­wer­ten über­tra­gen wer­den. Dies wurde auch umge­setzt.

Das Finanz­amt war der Ansicht, dass die Über­tra­gung der Grund­stü­cke von der W-KG auf die D-KG und die K-KG zu Buch­wer­ten nicht zuläs­sig sei. So liege eine Über­tra­gung in das Gesamt­hands­ver­mö­gen von zuvor nicht betei­lig­ten Gesell­schaf­ten vor. Dass die D-KG und die K-KG am 31.12.2002 für eine Stunde Kom­man­di­tis­ten der W-KG gewe­sen seien, sei im Hin­blick auf die sog. "Gesamt­pl­an­recht­sp­re­chung" des BFH unbe­acht­lich. Die danach gege­bene Über­tra­gung von Ein­zel­wirt­schafts­gü­tern aus dem Gesamt­hands­ver­mö­gen einer Per­so­nen­ge­sell­schaft in das Gesamt­hands­ver­mö­gen ande­rer Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten zu Buch­wer­ten sei nicht zuläs­sig. Es liege viel­mehr bei der W-KG eine Betriebs­auf­gabe vor, wes­halb die Behörde einen Auf­ga­be­ge­winn i.H.v. rd. 2 Mio. € fest­s­tellte.

Das FG wies die hier­ge­gen gerich­tete Klage ab. Auf die Revi­sion der Klä­ger hob der BFH das Urteil auf und gab der Klage statt.

Gründe:
Die Vor­aus­set­zun­gen des § 16 Abs. 3 S. 2 EStG für eine Buch­wert­fort­füh­rung lagen vor, so dass der Auf­ga­be­ge­winn der W-KG nur in der von den Klä­gern bean­trag­ten Höhe fest­zu­s­tel­len war.

Nach § 16 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 i.V.m. Abs. 3 S. 1 EStG gehö­ren zu den Ein­künf­ten aus Gewer­be­be­trieb auch Gewinne, die bei der Auf­gabe eines Gewer­be­be­triebs erzielt wer­den. Wer­den im Zuge der Real­tei­lung einer Mit­un­ter­neh­mer­schaft Teil­be­triebe, Mit­un­ter­neh­me­r­an­teile oder ein­zelne Wirt­schafts­gü­ter in das jewei­lige Betriebs­ver­mö­gen der ein­zel­nen Mit­un­ter­neh­mer über­tra­gen, so sind nach § 16 Abs. 3 S. 2 Hs. 1 EStG bei der Ermitt­lung des Gewinns der Mit­un­ter­neh­mer­schaft die Wirt­schafts­gü­ter mit den Wer­ten anzu­set­zen, die sich nach den Vor­schrif­ten über die Gewin­ner­mitt­lung erge­ben, sofern die Besteue­rung der stil­len Reser­ven sicher­ge­s­tellt ist. Somit hatte die W-KG bei der Berech­nung ihres Auf­ga­be­ge­winns zu Recht die im Zuge ihrer Real­tei­lung auf die D-KG und die K-KG über­tra­ge­nen Wirt­schafts­gü­ter mit den Buch­wer­ten ange­setzt.

Zu Unrecht waren Finanz­amt und FG davon aus­ge­gan­gen, dass die zivil­recht­li­chen Ver­ein­ba­run­gen, denen zufolge die Klä­ger ihre Betei­li­gun­gen an der W-KG zum 31.12.2002 - 12 Uhr - in die D-KG bzw. die K-KG ein­ge­bracht hat­ten, steu­er­recht­lich mit der Folge nicht zu berück­sich­ti­gen seien, dass im maß­geb­li­chen Zeit­punkt der Real­tei­lung nicht diese Gesell­schaf­ten, son­dern wei­ter­hin die Klä­ger Mit­un­ter­neh­mer der W-KG gewe­sen seien. Ent­ge­gen ihrer Auf­fas­sung gibt es kei­nen all­ge­mein­gül­ti­gen Rechts­grund­satz des Inhalts, dass eine auf­grund ein­heit­li­cher Pla­nung in engem zeit­li­chem und sach­li­chem Zusam­men­hang ste­hende Mehr­zahl von Rechts­ge­schäf­ten für die steu­er­li­che Beur­tei­lung zu einem ein­heit­li­chen wirt­schaft­li­chen Vor­gang zusam­men­zu­fas­sen und sodann unter den Steu­er­tat­be­stand zu sub­su­mie­ren ist.

Der Tat­be­stand des § 42 Abs. 1 AO in sei­ner damals gel­ten­den Fas­sung war bereits des­halb nicht erfüllt, weil für die gewählte Gestal­tung mit dem Begeh­ren der Klä­ger, die bis­he­rige Tätig­keit in der W-KG in Zukunft get­rennt von­ein­an­der, aber jeder für sich in einer GmbH & Co. KG fort­zu­füh­ren, ein beacht­li­cher außer­steu­er­recht­li­cher Grund vor­lag. Auch eine teleo­lo­gi­sche Reduk­tion des § 16 Abs. 3 S. 2 EStG dahin, dass er den Streit­fall nicht erfasste, obwohl der Tat­be­stand der Norm dem Wort­laut vor­lag, war nicht gebo­ten.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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