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Schleswig-Holsteinisches FG: Änderung gem. § 10 Abs. 3 StraBEG auch zugunsten des Steuerpflichtigen möglich

Urteil des Schleswig-Holsteinischen FG vom 29.11.2012 - 1 K 184/09

Eine gem. § 10 Abs. 2 StraBEG eingetretene Abgabenfestsetzung kann auf Antrag des Steuerpflichtigen grundsätzlich auch zu seinen Gunsten gem. § 10 Abs. 3 StraBEG geändert werden, wenn feststeht, dass die Grundvoraussetzungen des § 1 Abs. 1 StraBEG nicht vorliegen und der Eintritt der Festsetzungsverjährung nicht entgegensteht. Dabei trägt der Steuerpflichtige die Feststellungslast dafür, dass die Voraussetzungen des § 10 Abs. 3 StraBEG nicht vorliegen, sofern er die Änderung einer bereits bestandskräftigen Abgabenfestsetzung erstrebt.

Der Sach­ver­halt:
Der Klä­ger ist der Grün­der dreier Stif­tun­gen in der Schweiz (X, Y und Z). In der Ver­gan­gen­heit kam es zu Ver­mö­gens­ver­schie­bun­gen zwi­schen den Stif­tun­gen unte­r­ein­an­der sowie zwi­schen den Stif­tun­gen und dem Klä­ger, ohne dass der Klä­ger dar­aus zunächst schen­kung­steu­er­li­che Kon­se­qu­en­zen gezo­gen hatte. Spä­ter gelangte er zu der Ansicht, dass er dies rich­ti­ger­weise hätte tun müs­sen und reichte eine Erklär­ung nach dem Str­a­BEG ein, die sich u.a. auf die genann­ten Ver­mö­gens­be­we­gun­gen bezog.

Der Klä­ger errech­nete dies­be­züg­lich eine Abgabe nach dem Str­a­BEG i.H.v. ca. 1 Mio. €. Erst Jahre nach­dem das Finanz­amt ver­merkt hatte, dass die Erklär­ung straf­be­f­rei­end wirk­sam gewor­den sei, gelangte der Klä­ger zu der Auf­fas­sung, dass im Hin­blick auf die Stif­tun­gen sog. unechte Treu­hand­schaf­ten im Sinne der zwi­schen­zeit­lich ergan­ge­nen BFH-Recht­sp­re­chung vor­ge­le­gen hät­ten, so dass die Ver­mö­gens­über­tra­gun­gen schen­kung­steu­er­lich doch nicht beacht­lich gewe­sen seien. Er bean­tragte die Ände­rung der auf­grund sei­ner Erklär­ung erfolg­ten Abga­ben­fest­set­zung nach dem Str­a­BEG, die das Finanz­amt aller­dings ablehnte.

Im Rah­men des dar­auf­hin ange­st­reng­ten finanz­ge­richt­li­chen Ver­fah­rens wurde in tat­säch­li­cher Hin­sicht fest­ge­s­tellt, dass im Fall der Stif­tung X eine sog. unechte Treu­hand­schaft i.S.d. o.g. BFH-Recht­sp­re­chung vor­ge­le­gen hatte. Hin­sicht­lich der Stif­tun­gen Y und Z konnte dies nicht absch­lie­ßend geklärt wer­den.

Das FG gab der Klage teil­weise statt. Das Revi­si­ons­ver­fah­ren wird beim BFH unter dem Az. II R 6/13 geführt.

Die Gründe:
Der Klage war statt­zu­ge­ben, soweit das Beste­hen einer unech­ten Treu­hand­schaft fest­ge­s­tellt wer­den konnte. Inso­weit steht fest, dass es auf der Grund­lage der maß­geb­li­chen BFH-Recht­sp­re­chung zu kei­nem Zeit­punkt zu einer schen­kung­steu­er­lich rele­van­ten Ver­mö­gens­über­tra­gung gekom­men ist, so dass die Vor­aus­set­zun­gen des § 1 Abs. 1 Str­a­BEG inso­weit nie­mals vor­ge­le­gen haben. Dem­ent­sp­re­chend ist die Erklär­ung zwar nicht wirk­sam, es wurde aber den­noch eine Abga­ben­fest­set­zung gem. § 10 Abs. 2 Str­a­BEG bewirkt. Diese ist (erst) gem. § 10 Abs. 3 Str­a­BEG zu kor­ri­gie­ren, weil (in Erman­ge­lung der Ver­wir­k­li­chung eines Straf­tat­be­stan­des) inso­weit keine Straf- oder Buß­geld­f­rei­heit ein­ge­t­re­ten ist.

Auch wenn kei­ner ihrer Haupt­an­wen­dungs­fälle (nicht recht­zei­tige Zah­lung der Abgabe bzw. Ein­tritt der Sperr­wir­kung des § 7 Str­a­BEG) vor­liegt, ist es aner­kannt, dass die Norm grund­sätz­lich dann greift, wenn die Vor­aus­set­zun­gen des § 1 Abs. 1 Str­a­BEG zwar nicht vor­lie­gen, die Erklär­ung aber wegen § 10 Abs. 2 Str­a­BEG den­noch zu einer Fest­set­zung führt. Auch wenn § 10 Abs. 3 Str­a­BEG in die­sen Kon­s­tel­la­tio­nen bis­lang regel­mä­ßig zu Las­ten der Steu­erpf­lich­ti­gen ange­wandt wurde, kann nichts ande­res gel­ten, wenn sich die Norm im vor­lie­gen­den Fall zuguns­ten des Klä­gers aus­wirkt.

Soweit die schen­kung­steu­er­li­che Rele­vanz der Ver­mö­gens­ver­schie­bun­gen nicht absch­lie­ßend geklärt wer­den konnte (Ver­mö­gens­ver­schie­bun­gen der bzw. in Rich­tung der Stif­tun­gen Y und Z) war die Klage jedoch abzu­wei­sen. Inso­fern ist unklar geb­lie­ben, ob die Vor­aus­set­zun­gen des § 1 Abs. 1 Str­a­BEG (nicht) erfüllt sind, so dass in der Folge auch nicht fest­ge­s­tellt wer­den kann, ob die Vor­aus­set­zun­gen des § 10 Abs. 3 Str­a­BEG gege­ben sind. Dies geht zu Las­ten des Klä­gers. Soll ein bestands­kräf­ti­ger Bescheid geän­dert wer­den und sieht die Kor­rek­tur­vor­schrift - wie hier mit dem Nicht­vor­lie­gen der Vor­aus­set­zun­gen des § 1 Abs. 1 Str­a­BEG - beson­dere tat­be­stand­li­che Vor­aus­set­zun­gen vor, so trägt regel­mä­ßig der­je­nige die Fest­stel­lungs­last für deren Vor­lie­gen, der die Kor­rek­tur­mög­lich­keit für sich in Anspruch nimmt.

Zwar hat der BFH erkannt, dass eine Abga­ben­fest­set­zung nach dem Str­a­BEG (zuguns­ten einer dann erfol­gen­den und für die Steu­erpf­lich­ti­gen regel­mä­ßig ungüns­ti­ge­ren "Regel­fest­set­zung") auf­ge­ho­ben wer­den kann, wenn unklar bleibt, ob eine Straf­tat tat­säch­lich vor­ge­le­gen hat. Ande­res hat ange­sichts der ver­fah­rens­recht­li­chen Rol­len­ver­tei­lung zwi­schen dem Steu­erpf­lich­ti­gen und dem Finanz­amt nach dem Str­a­BEG jedoch dann zu gel­ten, wenn der Steu­erpf­lich­tige sich erst nach Ein­tritt der Bestands­kraft der Abga­ben­fest­set­zung auf­grund einer geän­der­ten recht­li­chen Bewer­tung des Lebens­sach­ver­halts auf § 10 Abs. 3 Str­a­BEG beruft. Denn der Steu­erpf­lich­tige hat mit sei­ner Erklär­ung nach dem Str­a­BEG den von ihm aus­ge­wähl­ten Lebens­sach­ver­halt end­gül­tig der Besteue­rung unter­wor­fen. Zwei­felt er daran, ob die Vor­aus­set­zun­gen des Str­a­BEG vor­lie­gen, so kann er Ein­spruch ein­le­gen und den Ein­tritt der Bestands­kraft ver­hin­dern, das Finanz­amt hat eine sol­che Mög­lich­keit hin­ge­gen nicht.

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