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Niedersächsisches FG: Keine Schenkungssteuer wegen niedriger Geschäftsführervergütung eines Komplementärs

Urteil des Niedersächsischen vom FG 16.10.2012 - 3 K 251/12

Eine als ge­ring an­zu­se­hende Ge­schäftsführer­vergütung des Kom­ple­mentärs ei­ner Kom­man­dit­ge­sell­schaft be­deu­tet keine schen­kungs­steu­er­pflich­tige Zu­wen­dung des Kom­ple­mentärs an die an­de­ren Ge­sell­schaf­ter der Kom­man­dit­ge­sell­schaft. Die Ge­schäftsführ­ertätig­keit des Kom­ple­mentärs ba­siert bei der Kom­man­dit­ge­sell­schaft auf der Ge­sell­schaf­ter­stel­lung und stellt da­her keine ent­gelt­li­che Dienst­leis­tung i.S.d. § 611 ff. BGB dar.

Der Sach­ver­halt:
Die Kläge­rin ist mit ei­ner Be­tei­li­gung von 14,29 Pro­zent eine von drei Kom­man­di­tis­ten der K-KG. Der Sohn der Kläge­rin ist ne­ben ei­ner GmbH als wei­te­rer Kom­ple­mentär mit 71,43 Pro­zent an der KG be­tei­ligt. Im Ge­sell­schafts­ver­trag der KG ist be­stimmt, dass der Kom­ple­mentär "An­spruch auf eine an­ge­mes­sene Vergütung" hat, de­ren Fest­set­zung im Ein­zel­nen durch Be­schluss der Ge­sell­schaf­ter er­fol­gen soll. Durch Ge­sell­schaf­ter­be­schluss aus dem Au­gust 1981 wurde eine Tätig­keits­vergütung für den Sohn der Kläge­rin i.H.v. 60.000 DM (rd. 30.700 €) pro Jahr be­schlos­sen, die je­den­falls bis zum Jahr 2002 un­verändert blieb.

Ge­mein­sam mit ei­ner ame­ri­ka­ni­schen Ge­sell­schaft gründete die KG 1991 die E-GmbH als "Joint Ven­ture". Die KG über­nahm die Ge­schäftsführung der GmbH, die ame­ri­ka­ni­sche Ge­sell­schaft stellte eine Li­zenz zur Verfügung. Für die Über­las­sung der Li­zenz wie auch für die Ge­schäftsführung wurde zunächst eine va­ria­ble Vergütung von 15 Pro­zent des Um­sat­zes und ab dem Ge­schäfts­jahr 2001/2002 eine feste Vergütung i.H.v. jähr­lich 1,7 Mio. DM (rd. 870.000 €) ver­ein­bart.

Nach ei­ner Außenprüfung kam das Fi­nanz­amt zu dem Er­geb­nis, dass der Sohn der Kläge­rin für seine Ge­schäftsführ­ertätig­keit in der KG ein un­an­ge­mes­sen nied­ri­ges Ge­schäftsführer­ge­halt be­zo­gen habe. Für die ge­samte - KG und GmbH be­tref­fende - Ge­schäftsführungstätig­keit er­gebe sich ein an­ge­mes­se­nes Ge­halt von ca. 391.000 DM. Da je­doch nur 60.000 DM an ihn ge­zahlt wor­den seien, be­stehe ein er­heb­li­ches Miss­verhält­nis zwi­schen Leis­tung und Ge­gen­leis­tung. Die Dif­fe­renz von 331.000 DM sei des­halb als Ge­halts­ver­zicht zu qua­li­fi­zie­ren und der Schen­kung­steuer zu un­ter­wer­fen. Auf die Kläge­rin ent­falle - im Hin­blick auf de­ren Be­tei­li­gung an der KG i.H.v. 14,29 Pro­zent - ein jähr­li­cher An­teil von 47.300 DM.

Das FG gab der ge­gen den ent­spre­chen­den Schen­kungs­steu­er­be­scheid ge­rich­te­ten Klage statt. Die Re­vi­sion zum BFH wurde nicht zu­ge­las­sen.

Die Gründe:
Die mit (le­dig­lich) 60.000 DM vergütete Ge­schäftsführ­ertätig­keit des Kom­ple­mentärs ei­ner Kom­man­dit­ge­sell­schaft führt nicht zu ei­ner frei­gie­bi­gen Zu­wen­dung an die Kläge­rin, die als Kom­man­di­tis­tin an die­ser Kom­man­dit­ge­sell­schaft be­tei­ligt ist.

Eine Schen­kung un­ter Le­ben­den ist nach § 7 Abs. 1 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG jede frei­gie­bige Zu­wen­dung, so­fern der Be­dachte durch sie auf Kos­ten des Zu­wen­den­den be­rei­chert wird. Eine frei­ge­bige Zu­wen­dung setzt nach der Recht­spre­chung des BFH vor­aus, dass die Leis­tung zu einem Vermögens­vor­teil des Be­dach­ten auf Kos­ten des Zu­wen­den­den führt und die Zu­wen­dung (ob­jek­tiv) un­ent­gelt­lich ist. Bei der sog. ge­misch­ten Schen­kung ist der ob­jek­tive Tat­be­stand ei­ner frei­ge­bi­gen Zu­wen­dung ge­ge­ben, wenn ei­ner höher­wer­ti­gen Leis­tung eine Ge­gen­leis­tung von ge­rin­ge­rem Wert ge­genüber­steht und Ers­tere darüber hin­aus ne­ben Ele­men­ten der Frei­ge­big­keit auch Ele­mente ei­nes Aus­tausch­ver­tra­ges enthält, ohne dass sie in zwei selbständige Leis­tun­gen auf­ge­teilt wer­den kann.

Vor­lie­gend fehlt es be­reits an ei­ner (teil­wei­sen) Un­ent­gelt­lich­keit der Leis­tung des Kom­ple­mentärs an die an­de­ren Ge­sell­schaf­ter der Kom­man­dit­ge­sell­schaft. Denn die Ge­schäftsführ­ertätig­keit des Kom­ple­mentärs fußt bei der Kom­man­dit­ge­sell­schaft in der Ge­sell­schaf­ter­stel­lung und ist da­her keine ent­gelt­li­che Dienst­leis­tung i.S.d. § 611 ff. BGB. Der Ge­schäftsführer ei­ner Per­so­nen­ge­sell­schaft fin­det ne­ben der Ver­zin­sung sei­nes Ka­pi­tals und dem Ent­gelt für das un­ter­nom­mene Ri­siko auch den "Lohn" für seine Ar­beit in ers­ter Li­nie in sei­ner Ge­winn­be­tei­li­gung.

Ein Vergütungs­an­spruch für den ge­schäftsführen­den Ge­sell­schaf­ter be­steht da­her nur dann, wenn dies im Ge­sell­schafts­ver­trag ver­ein­bart oder durch Be­schluss der Ge­sell­schaf­ter be­stimmt wor­den ist. Erhält der Ge­sell­schaf­ter ge­sell­schafts­ver­trag­lich eine vom Ge­winn un­abhängige Tätig­keits­vergütung, so be­deu­tet das je­doch nicht, dass diese Vergütung in einem an­ge­mes­se­nen Verhält­nis zu den Le­bens­hal­tungs­kos­ten oder dem Ge­halt ei­nes lei­ten­den An­ge­stell­ten ste­hen müsste.

Da die Ge­schäftsführungstätig­keit ei­nes Kom­ple­mentärs so­mit - wie im Streit­fall - durch seine Ge­winn­be­tei­li­gung ab­ge­gol­ten ist und darüber hin­aus kein wei­ter­ge­hen­der An­spruch auf eine in an­de­ren Kon­stel­la­tio­nen übli­che Vergütung be­steht, bleibt kein Platz für eine ver­meint­li­che Un­an­ge­mes­sen­heit der über die Ge­winn­be­tei­li­gung hin­aus­ge­hen­den Ge­schäftsführer­vergütung. Vor­lie­gend be­kommt die KG für ihre Tätig­keit bei der GmbH eine an­ge­mes­sene Vergütung, die über den hier­durch erhöhten Ge­winn den Ge­sell­schaf­tern der KG zu­kommt. Da­her um­fasst die durch die Ge­sell­schaf­ter­stel­lung ge­bo­tene und durch den Ge­winn­an­teil ab­ge­gol­tene Ge­schäftsführ­ertätig­keit des Soh­nes der Kläge­rin nicht nur die Tätig­keit als Ge­schäftsführer der KG, son­dern auch die Erfüllung der (ver­trag­li­chen) Ver­pflich­tung der KG zur Ge­schäftsführung bei der GmbH.

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