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Steuerberatung

Nicht-DBA-Fall: Betriebsstättenzurechnung bei gewerblich geprägter KG

BFH 29.11.2018, I R 58/15

Eine nach § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG ge­werb­lich geprägte (inländi­sche) KG ver­mit­telt ih­ren (ausländi­schen) Ge­sell­schaf­tern eine Be­triebsstätte i.S.v. § 49 Abs. 1 Nr. 2 a EStG i.V.m. § 2 Nr. 1 KStG. Die Ab­gel­tungs­wir­kung für den Ka­pi­tal­er­trag­steu­er­ab­zug (§ 32 Abs. 1 Nr. 2 KStG) ist in­so­weit aus­ge­schlos­sen.

Der Sach­ver­halt:
An der Ende 2007 er­rich­te­ten Kläge­rin zu 1.), ei­ner GmbH & Co. KG, de­ren Un­ter­neh­mens­ge­gen­stand im Han­del und dem Er­werb und der Ver­wal­tung von Be­tei­li­gun­gen an ent­spre­chen­den Un­ter­neh­men in Eu­ropa be­stand, wa­ren u.a. die Kläge­rin zu 2.) zu 70 % und die Kläge­rin zu 3.) zu 15 % - beide Ka­pi­tal­ge­sell­schaf­ten mit Sitz und Ge­schäfts­lei­tung in Chile - be­tei­ligt. Ge­sell­schaf­ter der Kom­ple­mentärin, ei­ner GmbH, wa­ren u.a. die Kläge­rin­nen zu 2.) und 3.) mit den ent­spre­chen­den An­tei­len (70 % bzw. 15 %). Zum Ge­schäftsführer der GmbH war der in Deutsch­land ansässige A so­wie ab 2009 zusätz­lich der in Chile ansässige B (zu­gleich Ge­schäftsführer der Kläge­rin zu 2.) be­stellt. Die GmbH war zur Ge­schäftsführung der Kläge­rin zu 1.) be­rech­tigt und ver­pflich­tet. Ge­schäfte und Rechts­hand­lun­gen, die über den gewöhn­li­chen Ge­schäfts­be­trieb der Ge­sell­schaft hin­aus­gin­gen, durf­ten nur mit vor­he­ri­ger Ein­wil­li­gung der Ge­sell­schaf­ter­ver­samm­lung vor­ge­nom­men wer­den.

Die Ge­sell­schaf­ter der Kläge­rin zu 1.) wa­ren zu­vor an der D Inc. be­tei­ligt, die ih­rer­seits al­lei­nige Ge­sell­schaf­te­rin der ein­zi­gen Kom­man­di­tis­tin der B-KG war. Nach­dem die B KG und de­ren Haupt­kon­kur­rent ihre Ge­schäfts­zweige in ei­ner neuen Ge­sell­schaft - der KP-GmbH - zu­sam­men­ge­schlos­sen hat­ten und im Zuge des­sen die D Inc. mit 50 % an der KP-GmbH be­tei­ligt wor­den war, ver­kaufte die D Inc. diese Be­tei­li­gung schließlich un­ter fremdübli­chen Be­din­gun­gen an die neu­gegründete Kläge­rin zu 1.) mit Wir­kung zum 1.1.2007. In den Streit­jah­ren 2008 und 2009 er­hielt die Kläge­rin zu 1.) Ge­winn­aus­schüttun­gen von der KP GmbH.

Im Zuge der mit dem Un­ter­neh­mens­zu­sam­men­schluss ver­bun­de­nen Um­struk­tu­rie­rung der B-KG er­warb die Kläge­rin zu 1.) zu­dem von der B KG die nicht in die KP-GmbH ein­ge­brach­ten tech­ni­schen An­la­gen, Ma­schi­nen, Fahr­zeuge und an­dere Ein­rich­tun­gen. In­so­weit setzte sie zunächst den mit ei­ner an­de­ren KG (G-KG) be­ste­hen­den Miet­ver­trag als Ver­mie­te­rin fort; nach des­sen Be­en­di­gung veräußerte sie die An­la­gen an die Mie­te­rin. Darüber hin­aus er­warb sie von der B-KG wei­tere Sa­chen, die sie, so­weit sie sie nicht ver­schrot­ten ließ, an die KP-GmbH ver­mie­tete.

Da die Kläge­rin zu 1.) we­der über ei­ge­nes Per­so­nal noch über ei­gene Büroräume verfügte, hatte sie mit der B-KG einen Dienst­leis­tungs­ver­trag ab­ge­schlos­sen, wo­nach diese be­stimmte ge­schäftsführende ad­mi­nis­tra­tive und ope­ra­tive Dienst­leis­tun­gen für sie durch­zuführen hatte. Die Höhe der von der Kläge­rin zu 1.) zu leis­ten­den Vergütung rich­tete sich nach den bei der B-KG ent­stan­de­nen Auf­wen­dun­gen (u.a. für Gehälter), die nach Schätzung der Ver­trags­par­teien zu 2/3 auf die Erfüllung des Dienst­leis­tungs­ver­tra­ges ent­fie­len. Die Ge­schäfte der B-KG führte ihre Kom­ple­mentärin (eine GmbH), zu de­ren Ge­schäftsführer A be­stellt war.

Die Kläge­rin zu 1.) berück­sich­tigte die von der KP-GmbH er­hal­te­nen Aus­schüttun­gen als Be­triebs­ein­nah­men und be­gehrte für die Streit­jahre 2007 bis 2009 ent­spre­chende ge­son­derte und ein­heit­li­che Ge­winn­fest­stel­lun­gen un­ter Ein­be­zie­hung sämt­li­cher Ge­sell­schaf­ter so­wie die Fest­stel­lung und Ver­tei­lung der von der KP-GmbH ein­be­hal­te­nen Steu­er­ab­zugs­beträge. Dem folgte das Fi­nanz­amt je­doch nicht.

Das FG gab der hier­ge­gen ge­rich­te­ten Klage statt. Auf die Re­vi­sion des Fi­nanz­am­tes hob der BFH die Ent­schei­dung auf und wies die Sa­che zur er­neu­ten Ver­hand­lung und Ent­schei­dung an das FG zurück.

Gründe:
Der Se­nat kann auf der Grund­lage der Fest­stel­lun­gen der Vor­in­stanz nicht ent­schei­den, ob die vor­lie­gend strei­ti­gen Ge­winn­aus­schüttun­gen i.S.v. § 32 Abs. 1 Nr. 2 KStG im inländi­schen Ge­wer­be­be­trieb "an­ge­fal­len" sind.

Es kann nicht nur eine "ge­werb­li­che", son­dern auch eine vermögens­ver­wal­tend tätige, aber i.S.v. § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG "ge­werb­lich geprägte" inländi­sche KG ih­ren ausländi­schen Ge­sell­schaf­tern (hier: chi­le­ni­sche Ka­pi­tal­ge­sell­schaf­ten) eine inländi­sche Be­triebsstätte (§ 49 Abs. 1 Nr. 2a EStG i.V.m. § 2 Nr. 1 KStG) ver­mit­teln. Da­mit ist beim Be­zug von (inländi­schen) Di­vi­den­den durch die KG die Ab­gel­tungs­wir­kung für den Ka­pi­tal­er­trag­steu­er­ab­zug (§ 32 Abs. 1 Nr. 2 KStG) in­so­weit aus­ge­schlos­sen. Folge hier­von ist, dass die ausländi­schen Ge­sell­schaf­ter der KG nach Maßgabe ih­rer be­schränk­ten Steu­er­pflicht ver­an­lagt wer­den und auf die hier­bei sich er­ge­bende Körper­schaft- oder Ein­kom­men­steu­er­schuld die auf die Di­vi­den­den er­ho­bene Ka­pi­tal­er­trag­steuer an­ge­rech­net und ggf. auch er­stat­tet wird.

Al­ler­dings gilt dies nicht un­ein­ge­schränkt: Übt der Ge­sell­schaf­ter ei­ner sol­chen (inländi­schen) KG im Aus­land eine (wei­tere) ei­gene un­ter­neh­me­ri­sche Tätig­keit aus, ist zu prüfen, ob die Wirt­schaftsgüter des Ge­samt­hands­vermögens der inländi­schen Be­triebsstätte der KG oder aber der durch die ei­gene Tätig­keit des Ge­sell­schaf­ters im Aus­land begründe­ten ausländi­schen Be­triebsstätte zu­zu­ord­nen sind. Maßstab hierfür ist das Ver­an­las­sungs­prin­zip. Dies gilt auch bei Sitz/Ansässig­keit der Ge­sell­schaf­ter in einem Staat, mit dem kein Ab­kom­men zur Ver­mei­dung ei­ner Dop­pel­be­steue­rung ab­ge­schlos­sen ist (z.B. Chile).

Diese Prüfung nach dem Ver­an­las­sungs­prin­zip (ent­schei­dend ist das "auslösende Mo­ment" für den Er­werb der Be­tei­li­gung) er­for­dert eine Abwägung, ob das In­ne­ha­ben der Be­tei­li­gung, aus der die KG die Di­vi­dende er­zielt hatte, über­wie­gend mit der bran­chenähn­li­chen (ausländi­schen) be­trieb­li­chen Tätig­keit der Ge­sell­schaf­ter im Zu­sam­men­hang stand. Dazu wa­ren al­ler­dings bis­her keine Fest­stel­lun­gen vom FG ge­trof­fen wor­den.

Link­hin­weis:

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