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Neuordnung der Konzernbesteuerung bei der Umsatzsteuer

BFH 2.12.2015, V R 15/14 u.a.

Neben einer juristischen Person kann auch eine Personengesellschaft in das Unternehmen des Organträgers eingegliedert sein, wenn Gesellschafter der Personengesellschaft neben dem Organträger nur Personen sind, die nach § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG in das Unternehmen des Organträgers finanziell eingegliedert sind (Änderung der Rechtsprechung). Der BFH lehnt es aber ausdrücklich ab, die Organschaft aus Gründen des Unionsrechts auf lediglich eng miteinander verbundene Personen zu erweitern.

Der Sach­ver­halt:

+++ V R 25/13 +++
Die Klä­ge­rin, eine AG, war im Streit­jahr 2001 Allein­ge­sell­schaf­te­rin der O-GmbH und der VuB-GmbH, die ab Februar 2001 als B-GmbH fir­mierte. Die O-GmbH erbrachte als Ser­vice­ge­sell­schaft Cate­ring- und Rei­ni­gungs­leis­tun­gen. Geschäfts­füh­rer war der K., der zudem ver­t­re­tungs­be­fug­ter Gene­ral­be­voll­mäch­tig­ter der Klä­ge­rin war. Geschäfts­füh­rer der B-GmbH war der S., der bei der Klä­ge­rin ange­s­tellt war. Die Klä­ge­rin war dar­über hin­aus Kom­man­di­tis­tin mit einem Kapi­tal­an­teil von 100 % bei der Kb-KG und der Gf-KG. Kom­p­le­men­tär ohne Geschäft­s­an­teil war jeweils die B-GmbH. Die Kb-KG war im Vor­jahr aus einer form­wech­seln­den Umwand­lung der Kb-GmbH ent­stan­den. Ebenso war es bei der Gf-KG, die Rechts­nach­fol­ge­rin der Gf-GmbH war.

Beide KGs betrie­ben Alten­heime und erbrach­ten dabei Leis­tun­gen, die sie als umsatz­steu­er­f­rei ansa­hen. Die Klä­ge­rin und ihre Toch­ter­ge­sell­schaft O-GmbH erbrach­ten Leis­tun­gen gegen Ent­gelt an beide KGs. Durch Gesell­schaf­ter­be­schlüsse aus Februar 2001 brachte die Klä­ge­rin ihre Anteile an bei­den KGs in die B-GmbH ein, wodurch es zu einer sog. Anwach­s­ung des Gesell­schafts­ver­mö­gens bei­der KGs bei der B-GmbH kam. Das Finanz­amt ging davon aus, dass die Klä­ge­rin und die mit ihr org­an­schaft­lich nach § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG ver­bun­dene O-GmbH umsatz­steu­erpf­lich­tige Leis­tun­gen an die bei­den KGs erbracht hat­ten. Auf­grund der im Vor­jahr erfolg­ten form­wech­seln­den Umwand­lun­gen seien die KGs - anders als die jewei­lige GmbH vor der Umwand­lung - nicht mehr als Organ­ge­sell­schaf­ten anzu­se­hen. Daher lägen umsatz­steu­erpf­lich­tige Leis­tun­gen der Klä­ge­rin und ihrer Organ­ge­sell­schaft, der O-GmbH, an die bei­den KGs vor.

Das FG gab der hier­ge­gen gerich­te­ten Klage statt.

+++ V R 15/14 +++
Die Klä­ge­rin ist eine GmbH. Gesell­schaf­ter waren in den Streit­jah­ren 2003 bis 2008 jeweils zur Hälfte die D. und ihre Toch­ter B. Sie hat­ten eine Stimm­bin­dungs­ve­r­ein­ba­rung gesch­los­sen. Allei­nige Geschäfts­füh­re­rin der Klä­ge­rin war B. D. war dar­über hin­aus allei­nige Kom­man­di­tis­tin der A-KG und Allein­ge­sell­schaf­te­rin der V-GmbH, die Kom­p­le­men­tärin der A-KG war. D. war zudem bis Oktober 2007 ein­zige Geschäfts­füh­re­rin der V-GmbH. Seit­dem ist B. wei­tere ein­zel­ver­t­re­tungs­be­fugte Geschäfts­füh­re­rin der V-GmbH. Die A-KG betrieb ein sog. Senio­ren­zen­trum als Wohn- und Pfle­ge­heim. Sie sah die von ihr erbrach­ten Pfle­ge­leis­tun­gen gem. § 4 Nr. 16 UStG als steu­er­f­rei an.

Die Klä­ge­rin erbrachte in den Streit­jah­ren ent­gelt­li­che Leis­tun­gen im Bereich der Spei­sen­ver­sor­gung an die A-KG, die die KG in der von ihr betrie­be­nen Alten­hil­fe­ein­rich­tung ver­wen­dete. Die Klä­ge­rin hatte dabei "die kom­p­lette Verpf­le­gung der Bewoh­nern mit Spei­sen und Geträn­ken nach Anwei­sung und in Zusam­men­ar­beit mit den Mit­ar­bei­tern des Auf­trag­ge­bers" zu über­neh­men. Die KG teilte der Klä­ge­rin "die Anzahl der täg­lich zu lie­fern­den Por­tio­nen mit". Die Verpf­le­gung war in einem "Tab­lett­sys­tem" zusam­men­zu­s­tel­len und auf Trans­port­wa­gen zu laden, die vom Hol- und Bring­di­enst der A-KG auf die Wohn­be­rei­che des Senio­ren­zen­trums gebracht und spä­ter wie­der abge­holt wur­den. Wei­tere Leis­tun­gen erbrachte die Klä­ge­rin auf­grund eines gleich­falls im Juni 1998 abge­sch­los­se­nen "Wäsche­rei-Full-Ser­vice­ver­trags" und eines "Haus­r­ei­ni­gungs-Full-Ser­vice­ver­trags". Dar­über hin­aus war die Klä­ge­rin bei der Bewirt­schaf­tung eines Kiosks, einer Cafe­te­ria und in der Per­so­nal­kan­tine für die A-KG gegen Ent­gelt tätig.

Die Klä­ge­rin ging in ihren Umsatz­steu­er­jah­re­s­er­klär­un­gen davon aus, dass sie steu­erpf­lich­tige Leis­tun­gen erbracht habe, die dem ermä­ß­ig­ten Steu­er­satz unter­lie­gen. Das Finanz­amt war dem­ge­gen­über der Auf­fas­sung, dass der Regel­steu­er­satz anzu­wen­den sei und erließ ent­sp­re­chende Umsatz­steu­er­jah­res­be­scheide.

Das FG wies die hier­ge­gen gerich­tete Klage ab. Auch die Revi­sion der Klä­ge­rin vor dem BFH blieb erfolg­los. Auf die Revi­sion des Finanzam­tes im Fall V R 25/13 hob der BFH das vor­in­stanz­li­che Urteil auf und wies die Sache zur erneu­ten Ver­hand­lung und Ent­schei­dung an das FG zurück.

Die Gründe:
Die Org­an­schaft führt zu einer Zusam­men­fas­sung von herr­schen­dem Org­an­trä­ger und abhän­gi­ger Organ­ge­sell­schaft. Der Org­an­trä­ger ist allein für den gesam­ten Org­an­kreis steu­erpf­lich­tig. Die Org­an­schaft ist von gro­ßer Bedeu­tung für Unter­neh­mens­grup­pen ohne Recht auf Vor­steu­er­ab­zug, wie etwa im Bank-, Ver­si­che­rungs-, Kran­ken­haus- oder Pfle­ge­be­reich. Auf­grund der Org­an­schaft ist es Unter­neh­men in die­sen Berei­chen mög­lich, unte­r­ein­an­der Leis­tun­gen zu erbrin­gen, die nicht steu­erpf­lich­tig sind und damit nicht zur Ent­ste­hung von Vor­steu­er­be­trä­gen füh­ren, die wegen des feh­len­den Rechts auf Vor­steu­er­ab­zug nicht abzieh­bar wären.

+++ V R 25/13 +++
Zwar musste es sich bis­lang bei der Toch­ter­ge­sell­schaft um eine juris­ti­sche Per­son han­deln. Ent­ge­gen der bis­he­ri­gen Recht­sp­re­chung kann eine Org­an­schaft aber for­tan auch mit Toch­ter­per­so­nen­ge­sell­schaf­ten zu gelas­sen wer­den. Vor­aus­set­zung ist aller­dings, dass Gesell­schaf­ter der Per­so­nen­ge­sell­schaft nur der Org­an­trä­ger und andere vom Org­an­trä­ger finan­zi­ell beherrschte Gesell­schaf­ten sein müs­sen.

Diese Ein­schrän­kung der Org­an­schaft auf abhän­gige juris­ti­sche Per­so­nen ist dem Grunde nach sach­lich gerecht­fer­tigt, da nur so ein­fach und rechts­si­cher über die Beherr­schungs­vor­aus­set­zun­gen der Org­an­schaft ent­schie­den wer­den kann. Bei der juris­ti­schen Per­son ist dies durch das dort gel­tende Mehr­heit­s­prin­zip und die recht­li­che Aus­ge­stal­tung von Gesell­schafts­grün­dung und Anteils­über­tra­gung gewähr­leis­tet.

Dem­ge­gen­über gilt bei Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten grund­sätz­lich das Ein­stim­mig­keit­s­prin­zip. Zudem las­sen sich Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten im Grund­satz ohne Form­zwang grün­den, wobei Gesell­schaft­s­an­teile ebenso form­f­rei über­tra­gen wer­den kön­nen. Diese Unter­schiede recht­fer­ti­gen aber nicht den Aus­schluss von Toch­ter­per­so­nen­ge­sell­schaf­ten, an denen nur der Org­an­trä­ger und andere von ihm finan­zi­ell beherrschte Gesell­schaf­ten betei­ligt sind. Die Beherr­schung kann dann nicht in Frage ges­tellt wer­den. Damit erwei­tert sich der Kreis der in die Org­an­schaft ein­zu­be­zie­hen­den Toch­ter­ge­sell­schaf­ten.

Im vor­lie­gen­den Fall ging es um steu­er­bare und steu­erpf­lich­tige Leis­tun­gen der Mut­ter­ge­sell­schaft an ihre Toch­ter­per­so­nen­ge­sell­schaf­ten, die ihrer­seits steu­er­f­rei Alten­heime betrie­ben und nicht zum Vor­steu­er­ab­zug berech­tigt waren. Das FG muss nun im wei­te­ren Ver­fah­ren prü­fen, ob eine Org­an­schaft zwi­schen Mut­ter­ge­sell­schaft und deren Toch­ter­per­so­nen­ge­sell­schaf­ten vor­liegt. Denn dann sind die Leis­tun­gen unte­r­ein­an­der nicht steu­er­bar und es ent­steht keine für die Töch­ter nicht als Vor­steuer abzieh­bare Umsatz­steuer.

+++ V R 15/14 +++
Die kla­gende GmbH erbrachte steu­erpf­lich­tige Leis­tun­gen an ihre Schwes­ter­ge­sell­schaft (KG), die ohne Recht auf Vor­steu­er­ab­zug ein Wohn- und Pfleg­heim betrieb. Eine Org­an­schaft schied aus.

Es bleibt daran fest­zu­hal­ten, dass die Org­an­schaft eine eigene Mehr­heits­be­tei­li­gung des Org­an­trä­gers an der Toch­ter­ge­sell­schaft vor­aus­setzt und dass zudem im Regel­fall eine per­so­nelle Ver­f­lech­tung über die Geschäfts­füh­rung der Per­so­nen­ge­sell­schaft beste­hen muss. Damit bleibt es beim Erfor­der­nis einer Beherr­schung der Toch­ter­ge­sell­schaft durch den Org­an­trä­ger.

Der Senat lehnt es aus­drück­lich ab, die Org­an­schaft aus Grün­den des Uni­ons­rechts auf ledig­lich eng mit­ein­an­der ver­bun­dene Per­so­nen zu erwei­tern. Somit bleibt eine Org­an­schaft zwi­schen Schwes­ter­ge­sell­schaf­ten wei­ter­hin aus­ge­sch­los­sen.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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