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Mitunternehmer bei nur kurzfristiger Kommanditistenstellung

BFH 22.6.2017, IV R 42/13

Mitunternehmer kann sein, wer einen Personengesellschaftsanteil erwirbt, um ihn kurze Zeit später weiterzuveräußern. Ermittelt die Personengesellschaft ihren Gewinn nach der Tonnage, umfasst der pauschal ermittelte Betrag auch Veräußerungsgewinne von Mitunternehmeranteilen unabhängig von der Beteiligungsdauer.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ge­rin, eine zwi­schen­zeit­lich in Liqui­da­tion befind­li­che KG, erwarb und ver­äu­ßerte im Streit­jahr 2008 Anteile an einer KG, bei der es sich um einen Pub­li­kums­fonds han­delte, an dem ein Teil der Zeich­ner mit­tel­bar über eine Treu­hand-Kom­man­di­tis­tin und ein ande­rer Teil unmit­tel­bar als Kom­man­di­tis­ten betei­ligt waren. Unter­neh­mens­ge­gen­stand war der Bau und Betrieb eines Con­tai­ner­schiffs.

Die Klä­ge­rin erwarb im Streit­jahr 2008 Kom­man­di­t­an­teile an der KG von meh­re­ren Kom­man­di­tis­ten der KG. Die Kauf­ver­träge waren jeweils gleich­ar­tig gestal­tet und unter­schie­den sich ledig­lich hin­sicht­lich der Betei­li­gungs­höhe und des Datums der Abt­re­tung. Noch im sel­ben Jahr ver­äu­ßerte die Klä­ge­rin diese ange­kauf­ten Anteile wie­der.

Strei­tig war nun, ob die Klä­ge­rin infolge des Erwerbs der KG - Anteile Mit­un­ter­neh­me­rin der KG gewor­den war. Das Finanz­amt vern­einte dies und lehnte es daher ab, die Klä­ge­rin in die geson­derte und ein­heit­li­che Fest­stel­lung von Besteue­rungs­grund­la­gen der KG für 2008 ein­zu­be­zie­hen.

Das FG gab der hier­ge­gen gerich­te­ten Klage statt. Die Revi­sion des Finanzamts hatte vor dem BFH kei­nen Erfolg.

Die Gründe:
Die Klä­ge­rin ist in 2008 Mit­un­ter­neh­me­rin gewor­den und hatte auch die erfor­der­li­che Gewinn­er­zie­lungs­ab­sicht. Es liegt auch kein Miss­brauch recht­li­cher Gestal­tungs­mög­lich­kei­ten i.S.v. § 42 AO vor.

Die Klä­ge­rin war bereits des­halb Mit­un­ter­neh­me­rin der KG, weil sie infolge des Erwerbs von Kom­man­di­t­an­tei­len Gesell­schaf­te­rin der KG mit sämt­li­chen nach dem Gesell­schafts­ver­trag für Kom­man­di­tis­ten vor­ge­se­he­nen Rech­ten und Pflich­ten gewor­den war. Zudem erwarb sie die Mit­un­ter­neh­mer­stel­lung auch für einen Zei­traum, in dem die betref­fen­den Kom­man­di­t­an­teile ihr gesell­schafts­recht­lich noch nicht zustan­den. Mit Abschluss der Kauf­ver­träge hatte sie bereits eine recht­lich geschützte, auf den Erwerb der Anteile gerich­tete Posi­tion erwor­ben, die ihr gegen ihren Wil­len nicht mehr entzo­gen wer­den konnte. Sie trug auch Mit­un­ter­neh­mer­ri­siko und konnte Mit­un­ter­neh­mer­in­i­tia­tive ent­fal­ten. In Bezug auf die Mit­un­ter­neh­mer­in­i­tia­tive waren die wesent­li­chen han­dels­recht­li­chen Befug­nisse eines Kom­man­di­tis­ten durch den Gesell­schafts­ver­trag der KG nicht abbe­dun­gen.

Aus der gesell­schafts­recht­li­chen Stel­lung ergab sich auch ein aus­rei­chen­des Mit­un­ter­neh­mer­ri­siko der Kom­man­di­tis­ten der KG. Diese nah­men nicht nur am lau­fen­den Gewinn, son­dern auch an den Wert­s­tei­ge­run­gen des Betriebs­ver­mö­gens der KG teil. Die Klä­ge­rin war mit Abschluss des Über­tra­gungs­ver­trags in die Mit­un­ter­neh­mer­stel­lung der Ver­äu­ße­rer ein­ge­t­re­ten. Die mit den Antei­len ver­bun­de­nen wesent­li­chen Rechte und Pflich­ten gin­gen nach den getrof­fe­nen ver­trag­li­chen Ver­ein­ba­run­gen mit dem Über­tra­gungs­stich­tag auf sie über. Von die­sem Tag an gebühr­ten ihr sämt­li­che "Aus­schüt­tun­gen" und sons­ti­gen Ansprüche aus den Betei­li­gun­gen, denn die Ver­käu­fer tra­ten diese Ansprüche bereits mit Abschluss der Kauf­ver­träge an die Klä­ge­rin ab. Die Klä­ge­rin trug damit Mit­un­ter­neh­mer­ri­siko. Außer­dem konnte sie auch Mit­un­ter­neh­mer­in­i­tia­tive ent­fal­ten. Denn sie war auf­grund unwi­der­ruf­li­cher Voll­macht ermäch­tigt, alle sich aus den Betei­li­gun­gen erge­ben­den Rechte aus­zu­ü­ben und alle Hand­lun­gen vor­zu­neh­men, die aus ihrer Sicht zur Erhal­tung und Wert­s­tei­ge­rung der Betei­li­gun­gen sinn­voll sind.

Diese Rege­lung ver­mit­telte ihr die Rechts­macht, sämt­li­che Befug­nisse eines Kom­man­di­tis­ten wahr­zu­neh­men. Die Voll­macht bestand bereits mit Abschluss des Kauf­ver­trags. Von die­sem Tag an war sie in der Lage, - im Namen der Voll­macht­ge­ber - an außer­ge­wöhn­li­chen Geschäf­ten der KG mit­zu­wir­ken, Geschäfts­un­ter­la­gen ein­zu­se­hen und in der Gesell­schaf­ter­ver­samm­lung abzu­stim­men, ohne dass es des Ein­ver­ständ­nis­ses der Kom­p­le­men­tärin bedurft hätte. Die vor­lie­gen­den Ver­trags­ge­stal­tun­gen sind auch nicht als gestal­tungs­miss­bräuch­lich i.S.d. §42 AO anzu­se­hen, ins­be­son­dere lag keine unan­ge­mes­sene, zu einem gesetz­lich nicht vor­ge­se­he­nen Steu­er­vor­teil füh­r­ende Gestal­tung vor. Eine sol­che lag ins­be­son­dere nicht darin, dass die Klä­ge­rin Zwi­sche­n­er­wer­be­rin von Antei­len an der KG war, anstatt als Ver­mitt­le­rin zwi­schen Ver­äu­ße­rern und Erwer­be­rin auf­zu­t­re­ten.

Zwar geht der bei der Wei­ter­ve­r­äu­ße­rung ent­stan­dene Gewinn in dem pau­schal nach der Ton­nage ermit­tel­ten Gewinn auf (§ 5a Abs. 5 S. 1 i.V.m. Abs. 1 EStG), wäh­rend eine Ver­mitt­lung­s­pro­vi­sion nach all­ge­mei­nen Gewin­ner­mitt­lungs­grund­sät­zen zu Ein­künf­ten der Klä­ge­rin aus Gewer­be­be­trieb geführt hätte. Dies ist jedoch im Sys­tem der Ton­na­ge­ge­win­ner­mitt­lung ange­legt und des­halb kein vom Gesetz nicht vor­ge­se­he­ner Steu­er­vor­teil. Nach § 5a Abs. 5 i.V.m. Abs. 1 EStG umfasst der pau­schal ermit­telte Gewinn auch Gewinne aus der Ver­äu­ße­rung von Mit­un­ter­neh­me­r­an­tei­len nach § 16 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG. Eine Min­dest­be­tei­li­gungs­dauer ist dort ebenso wenig wie in § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG vor­ge­se­hen. Da der Klä­ge­rin seine Ver­hält­nisse so gestal­ten darf, dass keine oder mög­lichst geringe Steu­ern anfal­len, und dabei zivil­recht­li­che Gestal­tun­gen, die vom Gesetz vor­ge­se­hen sind, frei ver­wen­den kann, war die Steu­erpf­lich­tige nicht gehal­ten, als bloße Ver­mitt­le­rin tätig zu wer­den.

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