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Lieferung von Pflanzen als unselbstständige Nebenleistung zu Anwachsgarantieleistung

FG Münster 1.12.2016, 5 K 1145/16 U

Das Liefern von Pflanzen und das Einpflanzen bildet regelmäßig keine untrennbare wirtschaftliche Einheit. Nur wenn der Unternehmer neben der Pflanzenlieferung weitere Dienstleistungen erbringt, die der Gesamtleistung das Gepräge geben, handelt es sich um eine einheitliche sonstige Leistung.

Der Sach­ver­halt:
Der Klä­ger war im Streit­jahr 2010 umsatz­steu­er­li­cher Org­an­trä­ger einer GmbH, die Gar­ten- und Land­schafts­bau bet­reibt. Diese sch­loss erst­mals im Mai 2009 einen Ver­trag mit der G-GmbH (im Fol­gen­den: G), wodurch die GmbH beauf­tragt wurde, für ein Bau­vor­ha­ben sämt­li­che Bau­leis­tun­gen des Gewer­kes Gar­ten- und Land­schafts­bau durch­zu­füh­ren. Als Pau­schal­ver­gü­tung waren netto rd. 730.000 € zzgl. Umsatz­steuer i.H.v. rd. 139.000 € ver­ein­bart. In dem in Bezug genom­me­nen Auf­trags­leis­tungs­ver­zeich­nis war u.a. gere­gelt: "Wich­tig: Die neu gelie­fer­ten Pflan­zen wer­den vom Bau­her­ren zur Ver­fü­gung ges­tellt, der AN erhält 15 % der Pflan­zen­lie­fer­summe vom Lie­fe­r­an­ten. Der AN über­nimmt damit dem Bau­her­ren gegen­über die Gewähr­leis­tung für das An- und Wei­ter­wach­sen der Pflan­zen."

Im August 2009 gab die Firma M ein Ange­bot zur Lie­fe­rung von Pflan­zen an die G ab. Im Dezem­ber 2009 bot die GmbH der G gemäß dem Ange­bot der Firma M die Pflan­zen­lie­fe­rung an. Kurz dar­auf sch­los­sen die GmbH und die G eine Ver­trag­s­er­gän­zung zum Bau­ver­trag von Mai 2009. Darin wurde als geson­derte und/oder zusätz­li­che Leis­tung der GmbH u.a. das "Lie­fern und Ein­set­zen der Pflan­zen, inkl. Anwachs­ga­ran­tie gemäß geprüf­tem Ange­bot abzgl. 3 % ver­ein­bar­ter Nach­lass gemäß Ange­bot Firma M" ver­ein­bart. Der Net­to­preis dafür betrug rd. 100.000 €. Die GmbH gab im Juni 2010 ein Ange­bot zur Lie­fe­rung wei­te­rer Pflan­zen an die G ab. Sämt­li­che Pflan­zen erwarb die GmbH bei der Firma M. Diese gewährte der GmbH einen Nach­lass von 15 % für die Über­nahme der Gewähr­leis­tung und für das An- und Wei­ter­wach­sen der Pflan­zen.

Die Lie­fe­run­gen der Pflan­zen durch die GmbH an die G erfolg­ten im Wesent­li­chen im Streit­jahr 2010. Mit Schluss­rech­nung von April 2011 an die G rech­nete die GmbH ihre Leis­tun­gen i.H.v. ins­ge­s­amt netto rd. 1,13 Mio. € ab. Auf die Pflan­zen­lie­fe­run­gen ent­fie­len netto rd. 130.000 €, für die die GmbH Umsatz­steuer zu 7 % auf­schlug. Für die übri­gen Leis­tun­gen berech­nete die GmbH Umsatz­steuer zu 19 %. Der Klä­ger behan­delte die streit­be­fan­gene Pflan­zen­lie­fe­rung an G in sei­ner Umsatz­steue­r­er­klär­ung für das Streit­jahr 2010 als eine dem ermä­ß­ig­ten Steu­er­satz unter­lie­gende Leis­tung. Das Finanz­amt ver­t­rat dem­ge­gen­über die Auf­fas­sung, die Pflan­zen­lie­fe­run­gen seien als Bestand­teil einer ein­heit­li­chen Leis­tung dem Regel­steu­er­satz zu unter­wer­fen.

Das FG gab der hier­ge­gen gerich­te­ten Klage statt. Die Revi­sion zum BFH wurde nicht zuge­las­sen.

Die Gründe:
Zwi­schen dem Klä­ger und der GmbH liegt unst­rei­tig eine umsatz­steu­er­li­che Org­an­schaft vor, so dass die Umsätze der GmbH gem. § 2 Abs. 2 Nr. 2 S. 3 UStG dem Klä­ger zuzu­rech­nen sind. Die streit­be­fan­ge­nen Pflan­zen­lie­fe­run­gen sind ermä­ß­igt zu besteu­ern (§ 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG i. V. m. Anl. 2 Nr. 6-9, in der für das Streit­jahr gel­ten­den Fas­sung, im Fol­gen­den: UStG). Die Pflan­zen­lie­fe­run­gen und die sons­ti­gen von der GmbH aus­ge­führ­ten gar­ten­bau­li­chen Arbei­ten stel­len keine ein­heit­li­che Leis­tung dar.

Nach der jün­ge­ren BFH-Recht­sp­re­chung ist grund­sätz­lich jeder Umsatz als eigen­stän­dige, selbst­stän­dige Leis­tung zu betrach­ten. Aller­dings darf eine wirt­schaft­lich ein­heit­li­che Leis­tung im Inter­esse eines funk­tio­nie­ren­den Mehr­wert­steu­er­sys­tems nicht künst­lich auf­ge­spal­ten wer­den. Das Lie­fern von Pflan­zen und das Einpflan­zen bil­det regel­mä­ßig keine unt­renn­bare wirt­schaft­li­che Ein­heit, viel­mehr kön­nen diese Leis­tun­gen get­rennt von­ein­an­der durch­ge­führt wer­den. Nur wenn der Unter­neh­mer neben der Pflan­zen­lie­fe­rung wei­tere Dienst­leis­tun­gen erbringt (z.B. Pla­nungs­leis­tun­gen, Grabpf­le­ge­leis­tun­gen), die das Lie­fe­rungs­e­le­ment qua­li­ta­tiv über­wie­gen und der Gesamt­leis­tung das Gepräge geben, han­delt es sich um eine ein­heit­li­che sons­tige Leis­tung, die dem Regel­steu­er­satz unter­liegt.

Danach liegt im Streit­fall keine ein­heit­li­che sons­tige Leis­tung vor. Es fehlt schon am Merk­mal der Ein­heit­lich­keit, denn die gar­ten­bau­li­chen Arbei­ten und die Pflan­zen­lie­fe­run­gen sind in get­renn­ten Ver­trä­gen und zeit­ver­setzt ver­ein­bart und durch­ge­führt wor­den. Anders als bei Grabpf­le­ge­leis­tun­gen oder bei der Erstel­lung einer Gar­ten­an­lage hatte der Leis­tungs­emp­fän­ger (G) im Streit­fall zunächst kein Inter­esse, von der GmbH ein Gesamt­leis­tungs­pa­ket zu erhal­ten.

Die GmbH sollte nach den ver­trag­li­chen Ver­ein­ba­run­gen zunächst aus­sch­ließ­lich die gar­ten­bau­li­chen Arbei­ten ohne Pflan­zen­lie­fe­rung durch­füh­ren. Erst ca. sechs Monate nach Abschluss des Bau­ver­trags kamen die GmbH und die G übe­r­ein, dass die Pflan­zen­lie­fe­run­gen auch von der GmbH aus­ge­führt wer­den soll­ten. Diese Pflan­zen­lie­fe­run­gen soll­ten ursprüng­lich von der Firma M an die G erfol­gen. Wenn es bei die­sem Lie­fer­ver­hält­nis geb­lie­ben wäre, bestün­den keine Zwei­fel am ermä­ß­ig­ten Steu­er­satz der Pflan­zen­lie­fe­rung. Der Umstand, dass nun­mehr die GmbH anstatt der Firma M die Pflan­zen­lie­fe­run­gen durch­ge­führt hat, kann am steu­er­li­chen Cha­rak­ter der Leis­tung nichts ändern.

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