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Steuerberatung

Kritik der Generalanwältin des EuGH an deutscher Organschaftsregelung

Der EuGH be­fasst sich ak­tu­ell in zwei Ver­fah­ren mit der Ver­ein­bar­keit der deut­schen Or­gan­schafts­re­ge­lung mit dem Uni­ons­recht. Die Ent­schei­dung des EuGH kann weit­rei­chende Kon­se­quen­zen für um­satz­steu­er­li­che Or­gankreise nach sich zie­hen.

Auf­grund zweier EuGH-Vor­la­ge­be­schlüsse der bei­den mit der Um­satz­steuer be­fass­ten Se­nate des BFH steht die deut­sche Or­gan­schafts­re­ge­lung auf dem Prüfstand (siehe dazu be­reits un­se­ren Um­satz­steuer-News­let­ter vom 28.08.2020). Abhängig von den Ent­schei­dun­gen des EuGH könnte dies im bes­ten Fall dazu führen, dass Or­gankreise die ge­samte in der Ver­gan­gen­heit an die Fi­nanz­ver­wal­tung ent­rich­tete Um­satz­steuer zurück­ver­lan­gen können. Dies setzt selbst­verständ­lich vor­aus, dass eine An­pas­sung der bis­he­ri­gen Ver­an­la­gung ver­fah­rens­recht­lich noch möglich ist. Nun­mehr gibt die Ge­ne­ral­anwältin mit ih­ren Schlus­santrägen eine Rich­tung vor.

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Worum geht es?

Be­reits mit Ur­teil vom 17.09.2014 (Rs. C-7/13, Skan­dia Ame­rica, DStRE 2015, S. 354) hatte der EuGH ent­schie­den, dass die Mehr­wert­steu­er­gruppe selbst als ein Steu­er­pflich­ti­ger zu be­han­deln sei und die Steuer schulde und nicht der Or­ganträger als ein Mit­glied der Gruppe.

Nach der deut­schen Re­ge­lung zur um­satz­steu­er­li­chen Or­gan­schaft wird hin­ge­gen ein Mit­glied die­ser Gruppe, kon­kret der Or­ganträger, gemäß § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG als Steu­er­pflich­ti­ger be­stimmt, während die übri­gen Mit­glie­der zu un­selbständi­gen Tei­len die­ses Un­ter­neh­mens des Or­ganträgers wer­den und da­mit al­lein der Or­ganträger die Un­ter­neh­merei­gen­schaft be­sitzt.

Dies hatte der XI. Se­nat des BFH zum An­lass ge­nom­men mit Be­schluss vom 11.12.2019 (Az. XI R 16/18, DStR 2020, S. 645) dem EuGH u. a. die Frage zur Vor­ab­ent­schei­dung vor­zu­le­gen, ob es mit dem EU-Recht ver­ein­bar sei, wenn nach den na­tio­na­len Re­ge­lun­gen statt der Mehr­wert­steu­er­gruppe ein Mit­glied der Mehr­wert­steu­er­gruppe zum Steu­er­pflich­ti­gen be­stimmt wer­den kann.

Der V. Se­nat des BFH hatte selbst keine Zwei­fel daran, dass eine der Per­so­nen im Or­gankreis (nach Auf­fas­sung des V. Se­nats der Or­ganträger) Steu­er­pflich­ti­ger für alle Umsätze der Per­so­nen sein kann. Al­ler­dings sah er sich auf­grund der EuGH-Vor­lage des XI. Se­nats des BFH zur An­ru­fung des EuGH ge­zwun­gen. Da­her legte er dem EuGH mit Be­schluss vom 07.05.2020 (Az. V R 40/19, DStR 2020, S. 1367) u .a. die Frage zur Vor­ab­ent­schei­dung vor, ob die Be­hand­lung von eng mit­ein­an­der ver­bun­de­nen Per­so­nen als ein Steu­er­pflich­ti­ger zwin­gend dazu führen muss, dass über die Mehr­wert­steu­er­gruppe eine ei­gens für Mehr­wert­steu­er­zwe­cke fik­tive Ein­rich­tung zu schaf­fen sei, selbst wenn dafür er­heb­li­che Steu­er­ausfälle in Kauf zu neh­men wären.

Po­si­tio­nie­rung durch die Ge­ne­ral­anwältin in ih­ren Schlus­santrägen

Mit ih­ren Schlus­santrägen vom 13.01.2022 hat die Ge­ne­ral­anwältin Laila Me­dina zu den Vor­la­ge­fra­gen des XI. Se­nats in der Rs. C-141/20 und vom 27.01.2022 zu den Vor­la­ge­fra­gen des V. Se­nats in der Rs. C-269/20 Stel­lung ge­nom­men.

Im Kern hält sie die deut­sche Re­ge­lung der um­satz­steu­er­li­chen Or­gan­schaft für nicht EU-rechts­kon­form. So sei die ent­spre­chende EU-Re­ge­lung da­hin­ge­hend aus­zu­le­gen, dass sie ei­ner Re­ge­lung ei­nes Mit­glied­staats ent­ge­gen­steht, die nur das die Gruppe be­herr­schende Mit­glied – das über die Mehr­heit der Stimm­rechte und über eine Mehr­heits­be­tei­li­gung am be­herrsch­ten Un­ter­neh­men in der Gruppe der steu­er­pflich­ti­gen Per­so­nen verfügt – un­ter Aus­schluss der übri­gen Mit­glie­der der Gruppe als Ver­tre­ter der Mehr­wert­steu­er­gruppe und als Steu­er­pflich­ti­gen die­ser Gruppe be­stimmt (Schlus­santräge vom 13.01.2022, Rs. C-141/20).

Dem­ent­spre­chend stehe das Ge­mein­schafts­recht na­tio­na­len Re­ge­lun­gen ent­ge­gen, die vor­se­hen, dass nur die herr­schende Ge­sell­schaft der Mehr­wert­steu­er­gruppe als Steu­er­pflich­ti­ger be­stimmt wird, während die an­de­ren Mit­glie­der der Gruppe als nicht steu­er­pflich­tig gel­ten (Schlus­santräge vom 27.01.2022, Rs. C-269/20).

Zu­dem hebt die Ge­ne­ral­anwältin in die­sem Ver­fah­ren die aus ih­rer Sicht ver­wun­der­li­che Verknüpfung der ers­ten Vor­la­ge­frage mit dem Hin­weis auf die In­kauf­nahme von er­heb­li­chen Steu­er­ausfällen durch den V. Se­nat her­vor und be­tont, dass es hier­auf nicht an­komme. So würden schon seit Jah­ren in der recht­wis­sen­schaft­li­chen Li­te­ra­tur Zwei­fel an der Ver­ein­bar­keit der deut­schen Re­ge­lung mit den ge­mein­schafts­recht­li­chen Vor­schrif­ten dis­ku­tiert, so dass aus ih­rer Sicht Deutsch­land ge­nug Zeit für Maßnah­men zur Be­he­bung die­ser Pro­ble­ma­tik ge­habt hätte (Schlus­santräge vom 27.01.2022, Rs. C-269/20, Rz. 41 und 42).

In­ter­es­sant, wenn auch vor­lie­gend ver­mut­lich für den EuGH nicht ent­schei­dungs­er­heb­lich, ist ein wei­te­rer As­pekt, den die Ge­ne­ral­anwältin in ih­rem Schlus­san­trag vom 13.01.2022 auf­greift. Denn da­nach stellt sich die Frage, ob nach An­sicht der Ge­ne­ral­anwältin Leis­tun­gen zwi­schen Or­ganträger und Or­gan­ge­sell­schaft gleich­wohl der Um­satz­steuer zu un­ter­wer­fen sind. So kann das im Schlus­san­trag ent­hal­tene Re­chen­bei­spiel der EU-Kom­mis­sion je­den­falls ver­stan­den wer­den (Schlus­santräge vom 13.01.2022, Rs. C-141/20, Rz. 71 bis 73). Nach den na­tio­na­len Re­geln zur um­satz­steu­er­li­chen Or­gan­schaft sind Leis­tun­gen in­ner­halb ei­nes Or­gankrei­ses als sog. In­nen­umsätze nicht steu­er­bar und lösen da­mit keine Um­satz­steuer und kor­re­spon­die­rende Vor­steuer aus. Ob der EuGH darüber ent­schei­den wird, ist frag­lich, da ihm diese Frage von kei­nem der bei­den Se­nate zur Ent­schei­dung vor­ge­legt wurde.

Mögli­che Pra­xis­aus­wir­kun­gen

Folgt der EuGH in den bei­den Ver­fah­ren der Emp­feh­lung der Ge­ne­ral­anwältin und ent­schei­det, dass nur die Mehr­wert­steu­er­gruppe als ein Steu­er­pflich­ti­ger an­ge­se­hen wer­den kann, könn­ten deut­sche Or­ganträger nicht zur Abführung von Um­satz­steuer ver­pflich­tet sein.

Steu­er­schuld­ner wäre nach den uni­ons­recht­li­chen Re­ge­lun­gen die Mehr­wert­steu­er­gruppe, wo­bei sich im deut­schen Um­satz­steu­er­ge­setz keine ent­spre­chende Re­ge­lung zu einem sol­chen Kon­strukt fin­det. Or­ganträger könn­ten sich dann un­ter Umständen auf das für sie höher­ran­gige Uni­ons­recht be­ru­fen, mit der Folge, dass die ent­spre­chen­den Steu­er­fest­set­zun­gen auf­zu­he­ben wären.

Die fi­nan­zi­el­len Schäden für den Fis­kus wären im­mens. Hier­auf weist der V. Se­nat des BFH den EuGH in sei­nem – ge­gen die Ar­gu­mente des XI. Se­nats des BFH plädie­ren­den – Be­schluss ausdrück­lich hin: Die Ge­samt­heit der Or­ganträger ha­ben im Haus­halts­jahr 2018 Um­satz­steu­er­zah­lun­gen in Höhe von 234,8 Mrd. Euro ge­leis­tet.

Ge­wiss­heit über die EU-recht­li­che Würdi­gung und die Fol­ge­wir­kung auf die be­ste­hen­den und zukünf­ti­gen um­satz­steu­er­li­chen Or­gankreise wird man erst ha­ben, wenn die Ent­schei­dun­gen des EuGH und die Fol­ge­ent­schei­dun­gen der bei­den Se­nate des BFH in den bei­den zu­grun­de­lie­gen­den Streitfällen er­gan­gen sind. Es kann auch nicht aus­ge­schlos­sen wer­den, dass Fi­nanz­ver­wal­tung und Ge­setz­ge­ber - ähn­lich den sog. Bauträgerfällen - ver­su­chen wer­den, fis­ka­li­sche Schäden ab­zu­wen­den.

Gleich­wohl ist da­her emp­feh­lens­wert, Um­satz­steu­er­ver­an­la­gun­gen für noch nicht fest­set­zungs­verjährte Zeiträume ge­genüber um­satz­steu­er­li­chen Or­ganträgern ver­fah­rens­recht­lich of­fen zu hal­ten, um den Aus­gang der EuGH-Ver­fah­ren ab­zu­war­ten. Dies gilt je­doch nicht un­ein­ge­schränkt, wei­tere De­tails hierzu können den nach­ste­hen­den Hand­lungs­emp­feh­lun­gen ent­nom­men wer­den.

Schon heute rea­giert die Fi­nanz­ver­wal­tung auf Ein­sprüche ge­gen Um­satz­steu­er­fest­set­zun­gen von Or­ganträgern und zieht die Or­gan­ge­sell­schaf­ten gemäß § 360 Abs. 3 AO zum Ein­spruchs­ver­fah­ren hinzu. Dies gilt un­abhängig da­von, ob die Ein­sprüche ge­gen die Um­satz­steu­er­fest­set­zung un­ter Be­zug­nahme auf die beim EuGH anhängi­gen Ver­fah­ren begründet oder aus an­de­ren Gründen ein­ge­legt wer­den.

Blick in die Zu­kunft

Be­reits seit meh­re­ren Jah­ren wird eine ge­setz­li­che Ände­rung der um­satz­steu­er­li­chen Or­gan­schaft dis­ku­tiert und er­ste Entwürfe für eine so­ge­nannte Grup­pen­be­steue­rung ver­bun­den mit ei­ner ge­samt­schuld­ne­ri­schen Haf­tung ge­fasst. Die Anträge der Ge­ne­ral­anwältin erhöhen hier si­cher­lich den Hand­lungs­druck, zu­min­dest in die Zu­kunft ge­rich­tet die deut­schen Re­ge­lun­gen zur um­satz­steu­er­li­chen Or­gan­schaft zu re­for­mie­ren. Ob und in­wie­weit hier­bei auch der wei­tere von der Ge­ne­ral­anwältin auf­ge­grif­fene As­pekt, dass In­nen­umsätze eben­falls der Um­satz­ver­steue­rung zu un­ter­wer­fen sind, auf­ge­grif­fen wird, bleibt ab­zu­war­ten. Darüber würde das Kon­strukt der Or­gan­schaft für viele Un­ter­neh­men mit Vor­steu­er­ab­zugs­be­schränkun­gen wei­tere Kos­ten ver­ur­sa­chen.

Was können / müssen Sie jetzt tun?

Kommt der EuGH zu dem Er­geb­nis, dass die deut­sche Re­ge­lung uni­ons­rechts­wid­rig ist, kann dies ggf. für um­satz­steu­er­li­che Or­gan­schaf­ten in Deutsch­land po­si­tive Aus­wir­kun­gen ha­ben.

Or­ganträger könn­ten sich auf die Uni­ons­rechts­wid­rig­keit der deut­schen Re­ge­lung be­ru­fen und dann zu Un­recht ge­leis­tete Um­satz­steu­er­zahl­las­ten zurück­for­dern.

Or­ganträger soll­ten da­her grundsätz­lich die Um­satz­steu­er­fest­set­zun­gen für den Or­gankreis of­fen­hal­ten.

Aber Ach­tung: Dies gilt un­ein­ge­schränkt nur, wenn ins­ge­samt im Or­gankreis Um­satz­steu­er­zahl­las­ten be­ste­hen. Bei Vor­steuerüberhängen würde ein Be­ru­fen auf die EU-Rechts­wid­rig­keit der Vor­schrift zu kei­nem Vor­teil führen.

Da­her sollte für Jahre, in de­nen Zahl­las­ten be­ste­hen und der Vor­be­halt der Nachprüfung noch be­steht,

  • ein Ände­rungs­an­trag nach § 164 Abs. 2 AO ge­stellt wer­den.
  • Ge­gen einen ab­leh­nen­den Be­scheid kann so­dann Ein­spruch ein­ge­legt und un­ter Be­zug­nahme auf die beim EuGH anhängi­gen Ver­fah­ren Ru­hen des Ver­fah­rens be­an­tragt wer­den.

So­weit für Ver­an­la­gungs­zeiträume noch keine Um­satz­steu­er­jah­res­erklärun­gen oder diese in­ner­halb des letz­ten Mo­nats über­mit­telt wur­den, kann al­ter­na­tiv·

  • Ein­spruch ge­gen die Um­satz­steu­er­ver­an­la­gung un­ter Ver­weis auf die anhängi­gen Ver­fah­ren ein­ge­legt und
  • Ru­hen des Ver­fah­rens be­an­tragt wer­den.

Aus­set­zung der Voll­zie­hung sollte hin­ge­gen nicht be­an­tragt wer­den, da der Aus­gang doch zu un­ge­wiss ist und hier­durch Aus­set­zungs­zin­sen aus­gelöst würden.

Für Or­gan­ge­sell­schaf­ten be­steht zunächst kein Hand­lungs­be­darf

Im Fall ei­nes Ein­spruchs durch den Or­ganträger ist mit ei­ner Hin­zu­zie­hung der Or­gan­ge­sell­schaf­ten zum Ein­spruchs­ver­fah­ren nach § 360 Abs. 3 AO zu rech­nen. Ein Ein­spruch hier­ge­gen dürfte we­nig Aus­sicht auf Er­folg bie­ten.

Sollte dann, abhängig von dem wei­te­ren Ver­fah­rens­ver­lauf bei EuGH und BFH, ge­gen die Or­gan­ge­sell­schaf­ten Um­satz­steuer fest­ge­setzt wer­den, können diese sich grundsätz­lich auf die na­tio­nale Re­ge­lung (§ 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG) be­ru­fen, nach der ihre Umsätze beim Or­ganträger zu er­fas­sen sind und bei ih­nen folg­lich keine Be­steue­rung statt­fin­den darf. Das wei­tere Vor­ge­hen müsste dann al­ler­dings in Abhängig­keit der ge­richt­li­chen Ent­schei­dun­gen und der ver­fah­rens­recht­li­chen Si­tua­tion be­stimmt wer­den.

Eine Steu­er­fest­set­zung ge­gen eine Mehr­wert­steu­er­gruppe ist vor dem Hin­ter­grund der na­tio­na­len Re­ge­lung un­wahr­schein­lich. Sollte sei­tens der Fi­nanz­ver­wal­tung ein sol­ches Vor­ge­hen gleich­wohl er­fol­gen, könn­ten sich so­wohl der Or­ganträger als auch die Or­gan­ge­sell­schaf­ten dar­auf be­ru­fen, dass die Steu­er­schuld man­gels na­tio­na­ler Vor­schrift nicht bei ih­nen er­ho­ben wer­den kann. Eine nach­tei­lige, un­mit­tel­bare An­wen­dung der MwSt­Sys­tRL auf einen „fik­ti­ven“ Steu­er­pflich­ti­gen in Form ei­ner Mehr­wert­steu­er­gruppe sollte eben­falls nicht möglich sein, da die­ses Ge­bilde ohne na­tio­nale Re­ge­lung bis­her nicht exis­tiert.

Überprüfung be­ste­hen­der Struk­tu­ren auf mögli­cher­weise vor­lie­gende Or­gan­schaf­ten

Zu­dem soll­ten inländi­sche Grup­pen ihre Struk­tur auf mögli­che un­ent­deckte Or­gan­schaf­ten un­ter­su­chen und eine Ein­be­zie­hung bis­her in der Or­gan­schaft nicht berück­sich­tig­ter Be­tei­li­gun­gen erwägen.

Einen Anknüpfungs­punkt hierfür bie­tet bei­spiels­weise die Ent­schei­dung des EuGH vom 15.04.2021 (Rs. C-868/19, M-GmbH, DStR 2021, S. 915) zur Ein­be­zie­hung von Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten. Darin hat der EuGH der bis­her gel­ten­den Ver­wal­tungs­auf­fas­sung wi­der­spro­chen, wo­nach eine Per­so­nen­ge­sell­schaft nur dann in das Un­ter­neh­men ei­nes Or­ganträgers ein­ge­glie­dert sein kann, wenn ne­ben der Per­so­nen­ge­sell­schaft auch alle Ge­sell­schaf­ter in das Un­ter­neh­men des Or­ganträgers ein­ge­glie­dert sind (vgl. A 2.8 Abs. 5a Satz 1 UStAE). Denn nach Auf­fas­sung des EuGH ist es EU-recht­lich un­zulässig, die Qua­li­fi­ka­tion ei­ner Per­so­nen­ge­sell­schaft als Or­gan­ge­sell­schaft da­von abhängig zu ma­chen, dass an ihr keine an­de­ren Per­so­nen als der Or­ganträger so­wie in des­sen Un­ter­neh­men ein­ge­glie­derte Per­so­nen be­tei­ligt sind. Ent­schei­dend ist viel­mehr die Wil­lens­durch­set­zung auf Ba­sis der Stimm­rechts­verhält­nisse.

Ob­gleich die Fi­nanz­ver­wal­tung noch nicht auf die Ent­schei­dung des EuGH rea­giert hat, können schon jetzt un­ter Be­ru­fung auf die durch den EuGH auf­ge­stell­ten Grundsätze Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten mit Fremd­ge­sell­schaf­tern in die um­satz­steu­er­li­che Or­gan­schaft ein­be­zo­gen wer­den.

Fa­zit

Es bleibt span­nend bei der um­satz­steu­er­li­chen Or­gan­schaft. Wir wer­den Sie selbst­verständ­lich hierüber auf dem Lau­fen­den hal­ten.

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