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Steuerberatung

Krankenversicherungsbeiträge nur für eine Basisabsicherung abziehbar

BFH 29.11.2017, X R 5/17

Ist ein Steu­er­pflich­ti­ger so­wohl Pflicht­mit­glied in ei­ner ge­setz­li­chen Kran­ken­kasse als auch frei­wil­lig pri­vat kran­ken­ver­si­chert, kann er le­dig­lich die Beiträge gem. § 10 Abs. 1 Nr. 3 S. 1a EStG ab­zie­hen, die er an die ge­setz­li­che Kran­ken­ver­si­che­rung ent­rich­tet. Der Ab­zug der nicht als Son­der­aus­ga­ben ab­zieh­ba­ren Kran­ken­ver­si­che­rungs­beiträge als außer­gewöhn­li­che Be­las­tung schei­det eben­falls aus.

Der Sach­ver­halt:
Die sind zu­sam­men ver­an­lagte Ehe­leute. Sie wa­ren im Streit­jahr 2013 als Rent­ner in der ge­setz­li­chen Kran­ken­ver­si­che­rung pflicht­ver­si­chert. Zusätz­lich wa­ren sie pri­vat kran­ken­ver­si­chert und ent­rich­te­ten in­so­weit Beiträge, von de­nen ein Teil auf die Ba­sis­ab­si­che­rung ent­fiel.

Das Fi­nanz­amt berück­sich­tigte die Kran­ken­ver­si­che­rungs­beiträge als be­schränkt ab­zieh­bare Son­der­aus­ga­ben im Rah­men der Güns­ti­gerprüfung nach § 10 Abs. 4a EStG a.F. Da­bei ließ es die Beiträge der Steu­er­pflich­ti­gen zur pri­va­ten Kran­ken­ver­si­che­rung un­berück­sich­tigt, so­weit sie auf die Ba­sis­ver­sor­gung ent­fie­len.

Im Ein­spruchs­ver­fah­ren mach­ten die Kläger u.a. gel­tend, die ge­sam­ten erklärten Ba­sis­kran­ken- und Pfle­ge­ver­si­che­rungs­beiträge ein­schließlich der in die pri­vate Kran­ken­ver­si­che­rung ge­leis­te­ten Beiträge zur Ba­sis­ab­si­che­rung seien ohne Kürzung ab­zieh­bar, so dass es gar nicht zur Güns­ti­gerprüfung des § 10 Abs. 4a EStG komme. Das FG gab der Klage nur zu einem ge­rin­gen Teil statt. Die Re­vi­sion der Kläger blieb vor dem BFH er­folg­los.

Gründe:
Es sind nur die in die ge­setz­li­che Kran­ken­kasse ge­zahl­ten Beiträge gem. § 10 Abs. 1 Nr. 3 S. 1a EStG un­be­schränkt ab­zieh­bar. Beiträge für eine wei­tere Ba­sis­ab­si­che­rung durch eine pri­vate Kran­ken­ver­si­che­rung können hin­ge­gen nicht gel­tend ge­macht wer­den. Diese Beiträge können nur gem. §  10 Abs. 1 Nr. 3a EStG - al­ler­dings in den Gren­zen des § 10 Abs. 4 EstG - steu­er­lich berück­sich­tigt wer­den oder im Rah­men der Güns­ti­gerprüfung des § 10 Abs. 4a EStG.

Nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 S. 1a S. 1 EStG sind Beiträge zu Kran­ken­ver­si­che­run­gen als Son­der­aus­ga­ben ab­zieh­bar, so­weit diese zur Er­lan­gung ei­nes durch das SGB XII be­stimm­ten so­zi­al­hil­fe­glei­chen Ver­sor­gungs­ni­veaus er­for­der­lich sind und so­fern auf die Leis­tun­gen ein An­spruch be­steht. Wann eine Er­for­der­lich­keit an­zu­neh­men ist, hat der Ge­setz­ge­ber für die un­ter­schied­li­chen Ver­si­cher­ten­grup­pen in den fol­gen­den Sätzen des § 10 Abs. 1 Nr. 3 S. 1a EStG kon­kre­ti­siert. Dort fehlt es zwar vor­dergründig an ei­ner ausdrück­li­chen ge­setz­li­chen Re­ge­lung für die im Streit­fall ge­ge­bene Kon­stel­la­tion, in der ein Steu­er­pflich­ti­ger Beiträge leis­tet, um so­wohl in ei­ner ge­setz­li­chen Kran­ken­kasse als auch in ei­ner pri­va­ten Kran­ken­ver­si­che­rung Ba­sis­ver­si­che­rungs­schutz zu er­lan­gen. Je­doch er­lau­ben we­der Sys­te­ma­tik noch Sinn und Zweck des § 10 Abs. 1 Nr. 3 S. 1a EStG einen Ab­zug der Beiträge für einen dop­pel­ten Ba­sis­kran­ken­ver­si­che­rungs­schutz.

In § 10 Abs. 1 Nr. 3 S. 1a S. 1 EStG wird der Grund­satz nor­miert, dass Beiträge zu Kran­ken­ver­si­che­run­gen als Son­der­aus­ga­ben ab­zieh­bar sind, so­weit diese zur Er­lan­gung ei­nes so­zi­al­hil­fe­glei­chen Ver­sor­gungs­ni­veaus er­for­der­lich sind. Ent­schei­den­des Kri­te­rium ist da­her die Er­for­der­lich­keit der Beiträge. Beiträge zur dop­pel­ten oder so­gar mehr­fa­chen Ab­si­che­rung des ver­fas­sungs­recht­lich ge­bo­te­nen Ver­sor­gungs­ni­veaus sind in­des nicht er­for­der­lich, da die Ba­sis­ver­sor­gung be­reits durch eine Kran­ken­ver­si­che­rung gewähr­leis­tet ist.

Der Zweck des Bürger­ent­las­tungs­ge­set­zes Kran­ken­ver­si­che­rung ist es da­mit, die durch das So­zi­al­staats­prin­zip ge­for­derte steu­er­li­che Ver­scho­nung des sog. säch­li­chen Exis­tenz­mi­ni­mums zu gewähr­leis­ten und in­so­weit - aber auch nur in­so­weit - die dazu not­wen­di­gen Auf­wen­dun­gen zum steu­er­li­chen Ab­zug zu­zu­las­sen. Die­sem Zweck wi­der­spräche es, wenn es einem Steu­er­pflich­ti­gen möglich wäre, durch den Ab­schluss meh­re­rer Kran­ken­ver­si­che­run­gen eine über das Er­for­der­li­che hin­aus­ge­hende Steu­er­ver­scho­nung zu er­hal­ten. Es können da­mit nur die Beiträge für eine die Ba­sis­kran­ken­ver­sor­gung si­chernde Kran­ken­ver­si­che­rung gem. § 10 Abs. 1 Nr. 3 S. 1a EStG ab­ge­zo­gen wer­den.

Sind Steu­er­pflich­tige - wie hier - in der ge­setz­li­chen Kran­ken­kasse pflicht­ver­si­chert, be­ru­hen so­wohl die ih­nen gewähr­ten Leis­tun­gen als auch die Höhe der von ih­nen zu zah­len­den Beiträge auf ei­ner ge­setz­li­chen An­ord­nung, nämlich den Re­ge­lun­gen des SGB V. Die­sem Ge­set­zes­be­fehl kann sich ein pflicht­ver­si­cher­ter Steu­er­pflich­ti­ger nicht ent­zie­hen. Seine dies­bezügli­chen Beiträge sind da­mit zur Er­lan­gung des Ba­sis­ver­si­che­rungs­schut­zes so­wohl un­ver­meid­bar als auch er­for­der­lich. Dem­ge­genüber ist der Ab­schluss ei­ner wei­te­ren Kran­ken­ver­si­che­rung un­ter die­sen Umständen nicht not­wen­dig und da­mit frei­wil­lig.

Da­mit können die Kläger nur ihre Kran­ken­ver­si­che­rungs­beiträge in die ge­setz­li­che Kran­ken­kasse, nicht aber die Beiträge in die pri­vate Kran­ken­ver­si­che­rung gem. § 10 Abs. 1 Nr. 3 S. 1a EStG ab­zie­hen. Ein Ab­zug der nicht als Son­der­aus­ga­ben ab­zieh­ba­ren Kran­ken­ver­si­che­rungs­beiträge als außer­gewöhn­li­che Be­las­tung (§ 33 EstG) ist eben­falls aus­ge­schlos­sen. Denn § 33 Abs. 2 S. 2 EStG ord­net an, dass Auf­wen­dun­gen, die zu den Be­triebs­aus­ga­ben, Wer­bungs­kos­ten oder Son­der­aus­ga­ben gehören, bei der Er­mitt­lung der außer­gewöhn­li­chen Be­las­tun­gen außer Be­tracht zu blei­ben ha­ben. Dies be­wirkt einen Nach­rang der außer­gewöhn­li­chen Be­las­tun­gen ge­genüber den Son­der­aus­ga­ben. Auf­wen­dun­gen, die ih­rer Art nach Son­der­aus­ga­ben sind (hier: Kran­ken­ver­si­che­rungs­beiträge), können da­mit nicht als außer­gewöhn­li­che Be­las­tung berück­sich­tigt wer­den.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH veröff­ent­licht.
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