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Kosten bei Schätzungsbescheid und Antrag auf schlichte Änderung

FG Berlin-Brandenburg 2.2.2017, 3 K 3197/16

Legt der Steu­er­pflich­tige die Steu­er­er­kerklärung erst vor, nach­dem sein Ein­spruch ge­gen den Schätzungs­be­scheid zurück­ge­wie­sen wurde, trägt er die Kos­ten der (An­fech­tungs-)Klage auch dann, wenn er die Steu­er­erklärung dem Fi­nanz­amt noch vor Ab­lauf der Kla­ge­frist zu­sam­men mit einem An­trag auf schlichte Ände­rung vor­ge­legt hat. Es ist der­zeit noch un­geklärt, ob ein An­trag auf schlichte Ände­rung ge­gen einen Ein­kom­men­steuer-Schätzungs­be­scheid durch Vor­lage der Steu­er­erklärung kon­kre­ti­siert wer­den kann.

Der Sach­ver­halt:
Man­gels Erklärung er­ließ das Fi­nanz­amt für 2014 am 17.5.2016 Schätzungs­be­scheide un­ter Vor­be­halt der Nachprüfung. Hier­ge­gen legte der Kläger am 25.5.2016 Ein­spruch ein und kündigte die Nach­rei­chung der Steu­er­erklärun­gen an. Nach frucht­lo­ser Er­in­ne­rung vom 22.7.2016 er­ließ das Fi­nanz­amt am 30.8.2016 die Ein­spruchs­ent­schei­dung, mit der es den Ein­spruch als un­begründet zurück­wies und zu­gleich den Vor­be­halt der Nachprüfung auf­hob. Die Ein­spruchs­ent­schei­dung wurde der Kläger­ver­tre­te­rin am 2.9.2016 zu­ge­stellt. Mit Schrei­ben vom 17.9.2016, beim Fi­nanz­amt ein­ge­gan­gen am 19.9.2016, stellte der Kläger einen An­trag auf schlichte Ände­rung nach § 172 AO und legte zu­gleich die Steu­er­erklärun­gen vor.

Mit Be­scheid vom 28.9.2016 lehnte das Fi­nanz­amt den An­trag auf schlichte Ände­rung ab. Zur Prüfung der sich aus den Steu­er­erklärun­gen er­ge­ben­den Sach­ver­halte seien wei­tere Prüfungsmaßnah­men und Sach­ver­halts­aufklärun­gen er­for­der­lich, was nicht dem Cha­rak­ter ei­nes An­tra­ges auf schlichte Ände­rung ent­spre­che. Am 4.10.2016 er­hob der Kläger elek­tro­ni­sch Klage. Mit Schrei­ben vom sel­ben Tage an das Fi­nanz­amt, dort ein­ge­gan­gen am 6.10.2016, legte der Kläger Ein­spruch ge­gen die Ab­leh­nung des An­tra­ges auf schlichte Ände­rung ein und führte aus, auf­grund der dem Fi­nanz­amt vor­lie­gen­den Steu­er­erklärun­gen sei der An­trag auf schlichte Ände­rung hin­rei­chend be­stimmt.

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Mit Ände­rungs­be­schei­den vom 28.12.2016 ver­an­lagte das Fi­nanz­amt weit­ge­hend erklärungs­gemäß. Im An­schluss wurde der ge­richt­li­che Rechts­streit in der Haupt­sa­che übe­rein­stim­mend für er­le­digt erklärt mit wi­der­strei­ten­den Kos­ten­anträgen. Der Ein­spruch ge­gen die Ab­leh­nung des An­trags auf schlichte Ände­rung wurde, so­weit er­sicht­lich, vom Fi­nanz­amt nicht mehr be­ar­bei­tet. Zur Kos­ten­frage führt der Kläger aus, sein An­trag auf schlichte Ände­rung sei am letz­ten Tag der Kla­ge­frist ab­ge­lehnt und der Kläger da­mit in ein Kla­ge­ver­fah­ren ge­trie­ben wor­den. Ohne die Ab­leh­nung sei­nes An­tra­ges wäre steu­er­lich das­selbe Er­geb­nis ent­stan­den, ohne dass das Fi­nanz­ge­richt hätte bemüht wer­den müssen.

Das FG ent­schied, dass der Kläger die Kos­ten des Ver­fah­rens zu tra­gen hat.

Die Gründe:
Der Kläger trägt die Kos­ten gem. § 137 S. 1 (i.V.m. § 138 Abs. 2 S. 2) FGO, weil er die Steu­er­erklärun­gen erst nach Er­lass der Ein­spruchs­ent­schei­dung vor­ge­legt hat, ob­wohl er sie be­reits vor de­ren Er­lass hätte vor­le­gen können und sol­len. Ein Ver­schul­den des Fi­nanz­amts gem. § 137 S. 2 (i.V.m. § 138 Abs. 2 S. 2) FGO liegt ent­we­der nicht vor oder ist je­den­falls nicht ursäch­lich.

Die Reich­weite von sog. "Anträgen auf schlichte Ände­rung" (§ 172 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 Buchst. a) AO) ist in der Li­te­ra­tur um­strit­ten. An­ders als ein Ein­spruch muss ein An­trag auf schlichte Ände­rung hin­rei­chend kon­kre­ti­siert sein (so­wohl hin­sicht­lich der be­tragsmäßigen Reich­weite der er­streb­ten Ände­rung als auch hin­sicht­lich des Le­bens­sach­ver­halts, we­gen des­sen die Ände­rung be­gehrt wird); oft wird in die­sem Zu­sam­men­hang von ei­ner "punk­tu­el­len Ände­rung" ge­spro­chen. Ob dies die Kon­kre­ti­sie­rung ei­nes ge­gen einen Schätzungs­be­scheid ge­rich­te­ten An­tra­ges auf schlichte Ände­rung durch Vor­lage der Steu­er­erklärung - die häufig eine Viel­zahl von Le­bens­sach­ver­hal­ten, ggf. auch kom­plexe Sach­ver­halte be­inhal­tet - aus­schließt, ob also "hin­rei­chend kon­kre­ti­siert" auch "hin­rei­chend ein­fach ge­la­gert" meint, dürfte der­zeit als nicht ab­schließend geklärt an­zu­se­hen sein.

Die Möglich­keit wird teil­weise be­jaht. Dem­nach sei die Ände­rung so­gar dann möglich, wenn sie nach Er­ge­hen der Ein­spruchs­ent­schei­dung, in wel­cher der Steu­er­be­scheid bestätigt oder geändert wor­den ist, in­ner­halb der Kla­ge­frist be­an­tragt wird bzw. der Steu­er­pflich­tige in­ner­halb der­sel­ben der Ände­rung zu­stimmt. Der Steu­er­pflich­tige werde also in­so­weit nicht zur Klage ge­zwun­gen, ris­kiere es frei­lich, dass die Ände­rung von der Fi­nanz­behörde nicht sei­nem Be­geh­ren ent­spre­chend vor­ge­nom­men werde und er sich dann ge­gen den Be­scheid mit einem Rechts­be­helf nicht mehr wen­den könne.

Vor­lie­gend be­darf die Frage be­darf je­doch kei­ner Ent­schei­dung. Denn ent­we­der die Auf­fas­sung des Klägers trifft zu, dann hätte sein Ein­spruch ge­gen die Ab­leh­nung des An­tra­ges auf schlichte Ände­rung zum Er­folg führen müssen, ggf. mit­tels nach ab­wei­sen­der zwei­ter Ein­spruchs­ent­schei­dung zu er­he­ben­der Ver­pflich­tungs­klage auf Er­lass ei­nes Ände­rungs­be­scheids. Die hier er­ho­bene An­fech­tungs­klage ge­gen den Be­scheid in Ge­stalt der Ein­spruchs­ent­schei­dung wäre dann nicht not­wen­dig ge­we­sen und die dann vor­lie­gende rechts­feh­ler­hafte Ab­leh­nung des An­tra­ges auf schlichte Ände­rung durch das Fi­nanz­amt mit­hin nicht kau­sal für die Kos­ten des hie­si­gen Ver­fah­rens. An­ders ge­sagt, das hie­sige Ver­fah­ren wäre dann zur Durch­set­zung der Rechts­auf­fas­sung des Klägers das fal­sche Ver­fah­ren ge­we­sen.

Oder die Auf­fas­sung des Fi­nanz­amts trifft zu, dann stellt die Ab­leh­nung des An­tra­ges auf schlichte Ände­rung kei­nen Feh­ler und da­mit auch kein Ver­schul­den i.S.v. § 137 S. 2 FGO dar. Es ist zwar verständ­lich, dass der Kläger sich in An­be­tracht der un­kla­ren Rechts­lage nicht auf einen Ein­spruch und ggf. nach­fol­gend eine Ver­pflich­tungs­klage ge­gen die Ab­leh­nung des An­tra­ges auf schlichte Ände­rung ver­las­sen wollte, son­dern aus Vor­sicht lie­ber doch gleich eine An­fech­tungs­klage er­ho­ben hat. Al­lein aus der be­ste­hen­den recht­li­chen Un­si­cher­heit er­gibt sich je­doch kein Ver­schul­den des Fi­nanz­amts.

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