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Kosten bei Schätzungsbescheid und Antrag auf schlichte Änderung

FG Berlin-Brandenburg 2.2.2017, 3 K 3197/16

Legt der Steuerpflichtige die Steuererkerklärung erst vor, nachdem sein Einspruch gegen den Schätzungsbescheid zurückgewiesen wurde, trägt er die Kosten der (Anfechtungs-)Klage auch dann, wenn er die Steuererklärung dem Finanzamt noch vor Ablauf der Klagefrist zusammen mit einem Antrag auf schlichte Änderung vorgelegt hat. Es ist derzeit noch ungeklärt, ob ein Antrag auf schlichte Änderung gegen einen Einkommensteuer-Schätzungsbescheid durch Vorlage der Steuererklärung konkretisiert werden kann.

Der Sach­ver­halt:
Man­gels Erklär­ung erließ das Finanz­amt für 2014 am 17.5.2016 Schät­zungs­be­scheide unter Vor­be­halt der Nach­prü­fung. Hier­ge­gen legte der Klä­ger am 25.5.2016 Ein­spruch ein und kün­digte die Nach­rei­chung der Steue­r­er­klär­un­gen an. Nach frucht­lo­ser Erin­ne­rung vom 22.7.2016 erließ das Finanz­amt am 30.8.2016 die Ein­spruchs­ent­schei­dung, mit der es den Ein­spruch als unbe­grün­det zurück­wies und zug­leich den Vor­be­halt der Nach­prü­fung auf­hob. Die Ein­spruchs­ent­schei­dung wurde der Klä­ger­ver­t­re­te­rin am 2.9.2016 zuge­s­tellt. Mit Sch­rei­ben vom 17.9.2016, beim Finanz­amt ein­ge­gan­gen am 19.9.2016, stellte der Klä­ger einen Antrag auf sch­lichte Ände­rung nach § 172 AO und legte zug­leich die Steue­r­er­klär­un­gen vor.

Mit Bescheid vom 28.9.2016 lehnte das Finanz­amt den Antrag auf sch­lichte Ände­rung ab. Zur Prü­fung der sich aus den Steue­r­er­klär­un­gen erge­ben­den Sach­ver­halte seien wei­tere Prü­fungs­maß­nah­men und Sach­ver­halts­auf­klär­un­gen erfor­der­lich, was nicht dem Cha­rak­ter eines Antra­ges auf sch­lichte Ände­rung ent­sp­re­che. Am 4.10.2016 erhob der Klä­ger elek­tro­nisch Klage. Mit Sch­rei­ben vom sel­ben Tage an das Finanz­amt, dort ein­ge­gan­gen am 6.10.2016, legte der Klä­ger Ein­spruch gegen die Ableh­nung des Antra­ges auf sch­lichte Ände­rung ein und führte aus, auf­grund der dem Finanz­amt vor­lie­gen­den Steue­r­er­klär­un­gen sei der Antrag auf sch­lichte Ände­rung hin­rei­chend bestimmt.

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Mit Ände­rungs­be­schei­den vom 28.12.2016 ver­an­lagte das Finanz­amt weit­ge­hend erklär­ungs­ge­mäß. Im Anschluss wurde der gericht­li­che Rechts­st­reit in der Haupt­sa­che übe­r­ein­stim­mend für erle­digt erklärt mit wider­st­rei­ten­den Kos­ten­an­trä­gen. Der Ein­spruch gegen die Ableh­nung des Antrags auf sch­lichte Ände­rung wurde, soweit ersicht­lich, vom Finanz­amt nicht mehr bear­bei­tet. Zur Kos­ten­frage führt der Klä­ger aus, sein Antrag auf sch­lichte Ände­rung sei am letz­ten Tag der Kla­ge­frist abge­lehnt und der Klä­ger damit in ein Kla­ge­ver­fah­ren getrie­ben wor­den. Ohne die Ableh­nung sei­nes Antra­ges wäre steu­er­lich das­selbe Ergeb­nis ent­stan­den, ohne dass das Finanz­ge­richt hätte bemüht wer­den müs­sen.

Das FG ent­schied, dass der Klä­ger die Kos­ten des Ver­fah­rens zu tra­gen hat.

Die Gründe:
Der Klä­ger trägt die Kos­ten gem. § 137 S. 1 (i.V.m. § 138 Abs. 2 S. 2) FGO, weil er die Steue­r­er­klär­un­gen erst nach Erlass der Ein­spruchs­ent­schei­dung vor­ge­legt hat, obwohl er sie bereits vor deren Erlass hätte vor­le­gen kön­nen und sol­len. Ein Ver­schul­den des Finanzamts gem. § 137 S. 2 (i.V.m. § 138 Abs. 2 S. 2) FGO liegt ent­we­der nicht vor oder ist jeden­falls nicht ursäch­lich.

Die Reich­weite von sog. "Anträ­gen auf sch­lichte Ände­rung" (§ 172 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 Buchst. a) AO) ist in der Lite­ra­tur ums­trit­ten. Anders als ein Ein­spruch muss ein Antrag auf sch­lichte Ände­rung hin­rei­chend kon­k­re­ti­siert sein (sowohl hin­sicht­lich der betrags­mä­ß­i­gen Reich­weite der erst­reb­ten Ände­rung als auch hin­sicht­lich des Lebens­sach­ver­halts, wegen des­sen die Ände­rung begehrt wird); oft wird in die­sem Zusam­men­hang von einer "punk­tu­el­len Ände­rung" gespro­chen. Ob dies die Kon­k­re­ti­sie­rung eines gegen einen Schät­zungs­be­scheid gerich­te­ten Antra­ges auf sch­lichte Ände­rung durch Vor­lage der Steue­r­er­klär­ung - die häu­fig eine Viel­zahl von Lebens­sach­ver­hal­ten, ggf. auch kom­plexe Sach­ver­halte bein­hal­tet - aus­sch­ließt, ob also "hin­rei­chend kon­k­re­ti­siert" auch "hin­rei­chend ein­fach gela­gert" meint, dürfte der­zeit als nicht absch­lie­ßend geklärt anzu­se­hen sein.

Die Mög­lich­keit wird teil­weise bejaht. Dem­nach sei die Ände­rung sogar dann mög­lich, wenn sie nach Erge­hen der Ein­spruchs­ent­schei­dung, in wel­cher der Steu­er­be­scheid bestä­tigt oder geän­dert wor­den ist, inn­er­halb der Kla­ge­frist bean­tragt wird bzw. der Steu­erpf­lich­tige inn­er­halb der­sel­ben der Ände­rung zustimmt. Der Steu­erpf­lich­tige werde also inso­weit nicht zur Klage gezwun­gen, ris­kiere es frei­lich, dass die Ände­rung von der Finanz­be­hörde nicht sei­nem Begeh­ren ent­sp­re­chend vor­ge­nom­men werde und er sich dann gegen den Bescheid mit einem Rechts­be­helf nicht mehr wen­den könne.

Vor­lie­gend bedarf die Frage bedarf jedoch kei­ner Ent­schei­dung. Denn ent­we­der die Auf­fas­sung des Klä­gers trifft zu, dann hätte sein Ein­spruch gegen die Ableh­nung des Antra­ges auf sch­lichte Ände­rung zum Erfolg füh­ren müs­sen, ggf. mit­tels nach abwei­sen­der zwei­ter Ein­spruchs­ent­schei­dung zu erhe­ben­der Verpf­lich­tungs­klage auf Erlass eines Ände­rungs­be­scheids. Die hier erho­bene Anfech­tungs­klage gegen den Bescheid in Gestalt der Ein­spruchs­ent­schei­dung wäre dann nicht not­wen­dig gewe­sen und die dann vor­lie­gende rechts­feh­ler­hafte Ableh­nung des Antra­ges auf sch­lichte Ände­rung durch das Finanz­amt mit­hin nicht kau­sal für die Kos­ten des hie­si­gen Ver­fah­rens. Anders gesagt, das hie­sige Ver­fah­ren wäre dann zur Durch­set­zung der Rechts­auf­fas­sung des Klä­gers das fal­sche Ver­fah­ren gewe­sen.

Oder die Auf­fas­sung des Finanzamts trifft zu, dann stellt die Ableh­nung des Antra­ges auf sch­lichte Ände­rung kei­nen Feh­ler und damit auch kein Ver­schul­den i.S.v. § 137 S. 2 FGO dar. Es ist zwar ver­ständ­lich, dass der Klä­ger sich in Anbe­tracht der unkla­ren Rechts­lage nicht auf einen Ein­spruch und ggf. nach­fol­gend eine Verpf­lich­tungs­klage gegen die Ableh­nung des Antra­ges auf sch­lichte Ände­rung ver­las­sen wollte, son­dern aus Vor­sicht lie­ber doch gleich eine Anfech­tungs­klage erho­ben hat. Allein aus der beste­hen­den recht­li­chen Unsi­cher­heit ergibt sich jedoch kein Ver­schul­den des Finanzamts.

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