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Keine Tarifbegünstigung des auf den Verkauf eines vermieteten Flugzeugs als Bestandteil laufender Geschäftstätigkeit entfallenden Aufgabegewinns

BFH 1.8.2013, IV R 18/11

Liegt die ge­schäft­li­che Tätig­keit ei­nes Un­ter­neh­mens darin, ein Wirt­schafts­gut (hier: Flug­zeug) zu kau­fen, die­ses für eine be­grenzte und hin­ter der Nut­zungs­dauer zurück­blei­bende Zeit zu ver­mie­ten und an­schließend wie­der zu ver­kau­fen, und kann der auf­grund des Ge­schäfts­kon­zepts ins­ge­samt er­war­tete Ge­winn nicht al­lein aus dem Ent­gelt für die Nut­zungsüber­las­sung, son­dern nur un­ter Ein­be­zie­hung des Erlöses aus dem Ver­kauf des Wirt­schafts­guts er­zielt wer­den, ist der Ver­kauf als Teil­akt der lau­fen­den Ge­schäftstätig­keit an­zu­se­hen. Der Ge­winn aus dem Ver­kauf des Wirt­schafts­guts kann dann nicht Be­stand­teil ei­nes ta­rif­begüns­tig­ten Auf­ga­be­ge­winns sein.

Der Sach­ver­halt:
Die Kläge­rin ist eine GmbH & Co. KG, de­ren ein­zi­ger Un­ter­neh­mens­ge­gen­stand die Ver­mie­tung ei­nes Flug­zeugs war. Im No­vem­ber 1992 hatte die zu die­sem Zweck gegründete Kläge­rin von der A-GmbH, einem Luft­ver­kehrs­un­ter­neh­men, ein ge­brauch­tes Flug­zeug (Bau­jahr 1978) zum Kauf­preis von 1,35 Mio. USD ge­kauft. In ei­ner gleich­zei­tig ge­schlos­se­nen Zu­satz­ver­ein­ba­rung bot die A-GmbH der Kläge­rin an, das Flug­zeug bis Ende 1995 zu einem ga­ran­tier­ten Preis von 1 Mio. USD zurück­zu­kau­fen. Eben­falls im No­vem­ber 1992 hat­ten Kläge­rin und A-GmbH einen "Miet- und Hal­ter­schafts­ver­trag" ge­schlos­sen, durch den das Flug­zeug bis Ende 1995 zu einem jähr­li­chen Miet­zins von 180.000 DM über­las­sen wurde.

In dem Ver­trag hieß es u.a., der Mie­ter über­nehme die al­lei­nige Hal­ter­stel­lung so­wie da­mit sämt­li­che Haf­tungs­an­sprüche Drit­ter aus dem Be­trieb und habe die ge­sam­ten Be­triebs­kos­ten zu tra­gen. Er hafte für schuld­haf­ten Ver­lust und Be­schädi­gung und habe eine Kas­ko­ver­si­che­rung ab­zu­schließen. Der Ver­mie­ter er­halte für sei­nen Ka­pi­tal­auf­wand pro Jahr 180.000 DM zzgl. Um­satz­steuer. Im Ok­to­ber 1995 wurde das Flug­zeug an die A-GmbH zu einem Preis von 1,45 Mio. USD zurück­ver­kauft. Die Ei­gen­tumsüber­tra­gung war für Ja­nuar 1996 vor­ge­se­hen. Vor­aus­ge­gan­gen war ein Schrift­wech­sel, wo­nach die A-GmbH al­ter­na­tiv den Kauf zum Preis von 1,4 Mio. USD oder die wei­tere An­mie­tung des Flug­zeugs zu ei­ner Jah­res­miete von 205.000 DM an­ge­bo­ten hatte. Der ge­zahlte Rück­kauf­preis von 1,45 Mio. USD ent­sprach um­ge­rech­net rund 2.092.500 DM und war da­mit bei Um­rech­nung in DM iden­ti­sch mit dem Kauf­preis.

Nach dem Ver­kauf stellte die Kläge­rin ihre Tätig­keit ein. Ei­ge­nen An­ga­ben zu­folge wurde die Auflösung im Ok­to­ber 1995 be­schlos­sen. Seit­her be­fin­det sich die Kläge­rin in Li­qui­da­tion. Mit ih­rer Ge­winn­fest­stel­lungs­erklärung für das Streit­jahr 1996 erklärte die Kläge­rin auf der Grund­lage ei­ner Auf­ga­be­bi­lanz auf den 9.1.1996 einen Auf­ga­be­ge­winn von 2.185.013 DM. Das Fi­nanz­amt stellte dem­ge­genüber einen nicht ta­rif­begüns­tig­ten Ge­winn von 1.405.156 DM fest.

Das FG wies die hier­ge­gen ge­rich­tete Klage ab. Auf die Re­vi­sion der Kläge­rin hob der BFH das Ur­teil auf und ver­wies die Sa­che zur an­der­wei­ti­gen Ver­hand­lung und Ent­schei­dung an das FG zurück.

Die Gründe:
An­hand der bis­her ge­trof­fe­nen Fest­stel­lun­gen kann nicht ab­schließend ent­schie­den wer­den, ob die Kläge­rin im Streit­jahr ta­rif­begüns­tigte Einkünfte er­zielt hat.

Auf­ga­be­ge­winn ist gem. § 16 Abs. 3 S. 3 u. 4, Abs. 2 EStG der Be­trag, um den die Summe aus dem Veräußerungs­preis für die im Rah­men der Be­triebs­auf­gabe veräußer­ten Wirt­schaftsgüter, aus dem ge­mei­nen Wert der ins Pri­vat­vermögen überführ­ten Wirt­schaftsgüter und aus den in wirt­schaft­li­chem Zu­sam­men­hang mit der Auf­gabe an­ge­fal­le­nen sons­ti­gen Erträgen oder Auf­wen­dun­gen nach Ab­zug der Auf­ga­be­kos­ten den (Buch-)Wert des Be­triebs­vermögens im Zeit­punkt der Auf­gabe über­steigt. Al­ler­dings geht nicht je­der der­ar­tige Ge­winn in den (ta­rif­begüns­tig­ten) Auf­ga­be­ge­winn ein. Aus­ge­nom­men wer­den Ge­winne aus Ge­schäfts­vorfällen, die auf der im We­sent­li­chen un­veränder­ten Fortführung der bis­he­ri­gen un­ter­neh­me­ri­schen Tätig­keit be­ru­hen.

Dem­ent­spre­chend hat der BFH etwa bei der Auf­gabe ei­nes ge­werb­li­chen Grundstücks­han­dels die Veräußerung der "letz­ten" Grundstücke nicht in den begüns­tig­ten Auf­ga­be­ge­winn ein­be­zo­gen. Vor­lie­gend ist der Ge­winn aus der Veräußerung des Flug­zeugs da­nach nicht Be­stand­teil des ta­rif­begüns­tig­ten Auf­ga­be­ge­winns. Das FG hat den Ver­kauf zu Recht als letz­ten Akt der lau­fen­den un­ter­neh­me­ri­schen Tätig­keit der Kläge­rin an­ge­se­hen. Ist die Ge­schäftstätig­keit ei­nes Un­ter­neh­mens darin zu se­hen, ein Wirt­schafts­gut zu kau­fen, die­ses für eine be­schränkte und hin­ter der Nut­zungs­dauer zurück­blei­bende Zeit zu ver­mie­ten und an­schließend wie­der zu ver­kau­fen, und kann der auf­grund des Ge­schäfts­kon­zepts ins­ge­samt er­war­tete Ge­winn nicht al­lein aus dem Ent­gelt für die Nut­zungsüber­las­sung, son­dern nur un­ter Ein­be­zie­hung des Erlöses aus dem Ver­kauf des Wirt­schafts­guts er­zielt wer­den, ist der Ver­kauf als Teil­akt der lau­fen­den Ge­schäftstätig­keit an­zu­se­hen.

Der Ge­winn aus dem Ver­kauf des Wirt­schafts­guts ist dem­zu­folge auch dann, wenn er im Zu­sam­men­hang mit der Be­triebs­auf­gabe ent­steht, nicht in den ta­rif­begüns­tig­ten Auf­ga­be­ge­winn ein­zu­be­zie­hen. Für eine sol­che Würdi­gung kommt es i.Ü. nicht dar­auf an, ob schon bei Auf­nahme der Ge­schäftstätig­keit die Umstände ih­rer späte­ren Be­en­di­gung im De­tail ver­bind­lich fest­ste­hen und ob die Er­zie­lung ei­nes Ge­winns aus dem ge­sam­ten Ge­schäft ga­ran­tiert ist. Die Ver­klam­me­rung der ein­zel­nen Teil­akte der ge­schäft­li­chen Betäti­gung zu ei­ner ein­heit­li­chen un­ter­neh­me­ri­schen Tätig­keit folgt nicht dar­aus, dass aus dem Ge­samt­ge­schäft mit Si­cher­heit ein Ge­winn er­wirt­schaf­tet wird, son­dern aus dem Um­stand, dass für die Er­zie­lung des Ge­winns die Ein­be­zie­hung des Ver­kaufs­erlöses un­ver­zicht­bar ist.

Vor­lie­gend war die Ver­ein­nah­mung ei­nes Kauf­prei­ses für den Ver­kauf des Flug­zeugs un­ver­zicht­bar für die Er­wirt­schaf­tung ei­nes Ge­winns und Be­stand­teil des un­ter­neh­me­ri­schen Kon­zepts der Kläge­rin. Ob und in wie­weit die fest­ge­stell­ten Einkünfte, so­weit sie über den Ge­winn aus dem Ver­kauf des Flug­zeugs hin­aus­ge­hen, Be­stand­teil ei­nes Auf­ga­be­ge­winns und da­mit ta­rif­begüns­tigt sind, konnte auf der Grund­lage der bis­her ge­trof­fe­nen Fest­stel­lun­gen nicht be­ur­teilt wer­den. Diese Frage wird nun im zwei­ten Rechts­gang zu klären sein.

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