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Keine Pflicht zur Aktivierung eines Instandhaltungsanspruchs

BFH 12.2.2015, IV R 29/12

Überträgt der Verpächter die ihm obliegende Instandhaltungspflicht vertraglich auf den Pächter wird der Pachtzins wirtschaftlich nur für die Gebrauchsüberlassung der Pachtsache, nicht aber auch für ihre Instandhaltung gezahlt. Der Instandhaltungsanspruch des Verpächters ist auch dann nicht zu aktivieren, wenn sich der Pächter mit der Instandhaltung im Rückstand befindet.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ge­rin ist eine KG und bet­reibt eine Kli­nik. Ihre allei­nige per­sön­lich haf­tende Gesell­schaf­te­rin ist eine GmbH. Allei­nige Kom­man­di­tis­tin ist die C-KG. Zug­leich ist die Klä­ge­rin allei­nige Gesell­schaf­te­rin der D-GmbH. Zwi­schen den Gesell­schaf­ten besteht ein Ergeb­nis­ab­füh­rungs­ver­trag mit der Folge einer steu­er­li­chen Org­an­schaft.

Die Klä­ge­rin hatte ein Grund­stück ein­sch­ließ­lich der vor­han­de­nen Betriebs­vor­rich­tun­gen für die Kli­nik von der C-KG gepach­tet. Es war ver­trag­lich ver­ein­bart, dass die Päch­te­rin zur Instand­hal­tung des Pacht­ge­gen­stan­des verpf­lich­tet ist. Sie sollte ins­be­son­dere alle Schä­den, die durch ihren Betrieb am Gebäude und an den tech­ni­schen und sani­tä­ren Ein­rich­tun­gen ent­ste­hen, sofort und auf eigene Kos­ten besei­ti­gen. Zudem ver­pach­tet die Klä­ge­rin ihrer­seits ein in ihrem Eigen­tum ste­hen­des Grund­stück ein­sch­ließ­lich der Betriebs­vor­rich­tun­gen an die D-GmbH, die dort ein Kur­zen­trum bet­reibt. Die Ver­ein­ba­run­gen zur Pflicht der D-GmbH als Päch­te­rin zur Instand­hal­tung der Pacht­sa­che ent­sp­re­chen den Ver­ein­ba­run­gen des Pacht­ver­trags zwi­schen der Klä­ge­rin und der C-KG.

In den Bilan­zen auf den 31.12.2006 stell­ten die Klä­ge­rin als Päch­te­rin der Kli­nik und die D-GmbH als Päch­te­rin des Kur­zen­trums gewinn­min­dernd jeweils eine Rück­stel­lung für die Instand­hal­tung der Pacht­sa­chen ein. Das Finanz­amt ver­t­rat nach einer Außen­prü­fung die Ansicht, dass die Klä­ge­rin in der Son­der­bi­lanz der C-KG einen kor­res­pon­die­ren­den "Sub­stan­z­er­hal­tungs­an­spruch" und in ihrer Gesamt­hands­bi­lanz einen "Pach­t­er­neue­rungs­an­spruch" zu akti­vie­ren habe. Im Hin­blick auf die dar­aus resul­tie­rende Gewinn­er­höh­ung änderte die Behörde die geson­derte und ein­heit­li­che Fest­stel­lung der Besteue­rungs­grund­la­gen und stellte die Ein­künfte aus Gewer­be­be­trieb neu fest.

Das FG wies die hier­ge­gen gerich­tete Klage ab. Auf die Revi­sion der Klä­ge­rin hob der BFH das Urteil auf und änderte den ange­grif­fe­nen Ände­rungs­be­scheid antrags­ge­mäß.

Gründe:
Die Klä­ge­rin war nicht verpf­lich­tet, Instand­hal­tungs­an­sprüche in ihrer Gesamt­hands­bi­lanz bzw. in der Son­der­bi­lanz der C-KG zu akti­vie­ren.

Nach § 4 Abs. 1, § 5 Abs. 1 S. 1 EStG hatte die Klä­ge­rin in ihrer Gesamt­hands­bi­lanz die ihr zuzu­rech­nen­den Wirt­schafts­gü­ter und in der Son­der­bi­lanz der C-KG die die­ser zuzu­rech­nen­den Wirt­schafts­gü­ter mit den sich aus § 6 EStG erge­ben­den Wer­ten anzu­set­zen. Die dem Ver­päch­ter oblie­gende Instand­hal­tungspf­licht kann - wie hier erfolgt - ver­trag­lich auf den Päch­ter über­tra­gen wer­den. In die­sem Fall wird der Pacht­zins wirt­schaft­lich nur für die Gebrauchs­über­las­sung der Pacht­sa­che, nicht aber auch für ihre Instand­hal­tung gezahlt.

Zahlt der Päch­ter den Pacht­zins nur für die Gebrauchs­über­las­sung und nicht auch für die Instand­hal­tung, die ihm nun selbst obliegt, sind umge­kehrt dem Ver­päch­ter für den Erwerb des Instand­hal­tungs­an­spruchs keine Auf­wen­dun­gen ent­stan­den. Er erspart durch die Über­tra­gung der Instand­hal­tungspf­licht auf den Päch­ter viel­mehr eigene Auf­wen­dun­gen und erhält dafür in der Regel einen gerin­ge­ren Pacht­zins. Darin lie­gen aber keine Auf­wen­dun­gen für den Erwerb des Instand­hal­tungs­an­spruchs. Selbst wenn es sich danach bei dem Instand­hal­tungs­an­spruch der Klä­ge­rin gegen die D-GmbH bzw. der C-KG gegen die Klä­ge­rin jeweils um ein Wirt­schafts­gut gehan­delt haben sollte, wäre die­ses jeden­falls mit Null anzu­set­zen und daher in der jewei­li­gen Bilanz der Ver­päch­te­rin nicht zu akti­vie­ren.

Ist Päch­ter eine Per­so­nen­ge­sell­schaft, wird der Instand­hal­tungs­an­spruch des ver­pach­ten­den Gesell­schaf­ters auch dann nicht nach den Grund­sät­zen der kor­res­pon­die­ren­den Bilan­zie­rung in des­sen Son­der­bi­lanz akti­viert, wenn die Gesell­schaft in der Gesamt­hands­bi­lanz eine Rück­stel­lung für rück­stän­dige Instand­hal­tungs­verpf­lich­tun­gen gebil­det hat.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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