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Keine Gewerbesteuer bei sukzessiver Veräußerung erhaltener Anteile?

FG Köln 19.7.2018, 6 K 2507/16

Nach Ansicht der Finanzverwaltung soll der im Fall der Veräußerung erhaltener Anteile durch den Einbringenden innerhalb des Siebenjahreszeitraums gem. § 22 Abs. 1 UmwStG rückwirkend entstehende EBG I dann der Gewerbesteuer unterliegen, wenn nicht sämtliche erhaltenen Anteile in einem Vorgang veräußert werden. Im Schrifttum wird dieser Umwandlungssteuererlass überwiegend kritisiert. Richterliche Entscheidungen, insbesondere höchstrichterliche Entscheidungen, sind zu der Frage - soweit ersichtlich - bislang nicht ergangen, weshalb die Revision zugelassen wurde.

Der Sach­ver­halt:

Die Klä­ge­rin exis­tierte bis zum 31.3.2013 in der Rechts­form einer GmbH & Co KG. Betei­ligt waren als Kom­p­le­men­tärin die nicht am Ver­mö­gen betei­ligte C-GmbH und als Kom­man­di­tis­ten die B-Betei­li­gungs-GmbH mit 40 %, Herr B. mit 57 % und Frau D mit 3 %. Rück­wir­kend zum 31.3.2013 wurde die Klä­ge­rin gem. § 25 UmwStG i.V.m. § 190 UmwG in die AB-AG umge­wan­delt. Im Rah­men der Umwand­lung erhiel­ten die bis­he­ri­gen Mit­un­ter­neh­mer der GmbH & Co. KG Aktien an der AB-AG in Höhe ihrer bis­he­ri­gen pro­zen­tua­len Betei­li­gun­gen als Mit­un­ter­neh­mer. Die Klä­ge­rin führte die Buch­werte der GmbH & Co KG fort, sodass es bei ihr nicht zu einer Auf­de­ckung von stil­len Reser­ven kam.

Die B-Betei­li­gungs-GmbH ver­äu­ßerte in der Fol­ge­zeit sämt­li­che Anteile an der Klä­ge­rin an fremde Dritte. Herr B. ver­starb 2014 und wurde von sei­ner Ehe­frau, Frau B., beerbt. Seine Toch­ter, Frau E., for­derte ans­telle des ihr zuge­dach­ten Ver­mächt­nis­ses ihren Pflicht­teil. Frau B. über­trug sodann im Rah­men eines Ver­mächt­nis­ver­zichts- und Abfin­dungs­ver­tra­ges zur Abfin­dung des Pflicht­teils­an­spru­ches neben einer Geld­zah­lung Stück Aktien an der Klä­ge­rin auf Frau E. Die Klä­ge­rin ließ die Anteils­über­tra­gun­gen im Rah­men ihrer Gewer­be­steue­r­er­klär­ung unbe­rück­sich­tigt.

Nach einer Betriebs­prü­fung bei der Klä­ge­rin war der Prü­fer u.a. der Ansicht, die Über­tra­gung der Aktien von Frau B. an Frau E. löse eben­falls einen EBG I gem. § 22 Abs. 1 UmwStG aus, wel­cher der Gewer­be­steuer unter­liege. Das Finanz­amt sch­loss sich den Fest­stel­lun­gen des Prü­fers an und erließ ent­sp­re­chende Gewer­be­steu­er­mess­be­trags- und Zer­le­gungs­be­scheide 2013. Die Klä­ge­rin war der Ansicht, der durch die Anteils­über­tra­gung von Frau B. an Frau E. aus­ge­löste EBG I unter­liege nicht der Gewer­be­steuer. Dies gründe dar­auf, dass die GmbH & Co KG ihren Betrieb mit dem Form­wech­sel end­gül­tig ein­ge­s­tellt habe.

Das FG gab der Klage statt. Aller­dings wurde wegen grund­sätz­li­cher Bedeu­tung der Rechts­sa­che die Revi­sion zuge­las­sen. Das Ver­fah­ren ist beim BFH unter dem Az.: I R 26/18 anhän­gig.

Die Gründe:

Der auf die Anteils­ve­r­äu­ße­rung von Frau B. an Frau E. ent­fal­lende EBG I ist nicht gewer­be­steu­er­bar. Da das UmwStG keine Spe­zial­re­ge­lun­gen zur gewer­be­steu­er­li­chen Behand­lung von Ein­brin­gungs­ge­win­nen ent­hält, gel­ten die all­ge­mei­nen Grund­sätze des Gewer­be­steu­er­rechts, wie sie für einen ori­gi­nä­ren Ein­brin­gungs­ge­winn zur Anwen­dung kom­men. Dem­nach ist der auf die Anteils­ve­r­äu­ße­rung ent­fal­lende Gewinn nicht gewer­be­steu­er­bar, denn die Vor­aus­set­zun­gen des § 7 GewStG lie­gen nicht vor. Die GmbH & Co KG exis­tierte als Steu­er­sub­jekt nicht mehr. Auch eine Gewer­be­steu­erpf­licht nach § 7 S. 2 GewStG schied aus, da ein Ver­äu­ße­rungs­ge­winn auf Herrn B. als unmit­tel­bar betei­ligte natür­li­che Per­son ent­fiel.

Nach Ansicht der Finanz­ver­wal­tung soll der im Fall der Ver­äu­ße­rung erhal­te­ner Anteile durch den Ein­brin­gen­den inn­er­halb des Sie­ben­jah­res­zei­traums gem. § 22 Abs. 1 UmwStG rück­wir­kend ent­ste­hende EBG I dann der Gewer­be­steuer unter­lie­gen, wenn nicht sämt­li­che erhal­te­nen Anteile in einem Vor­gang ver­äu­ßert wer­den (BMF-Sch­rei­ben v. 11.11.2011 - IV C 2 - S 1978 b/08/10001, BStBl 2011 I 1314). Im Schrift­tum wird die­ser Umwand­lungs­steuer­er­lass über­wie­gend kri­ti­siert. Rich­ter­li­che Ent­schei­dun­gen, ins­be­son­dere höch­s­trich­ter­li­che Ent­schei­dun­gen, sind zu der Frage - soweit ersicht­lich - bis­lang nicht ergan­gen.

Der erken­nende Senat sch­ließt sich aller­dings der im Schrift­tum vor­herr­schen­den Ansicht an. Dem­nach hat die Ver­äu­ße­rung der im Rah­men der Umwand­lung erhal­te­nen Anteile durch Frau B., als Rechts­nach­fol­ge­rin des Herrn B., zwar die Qua­li­tät eines rück­wir­ken­den Ereig­nis­ses i.S.v. § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO (§ 22 Abs. 1 S. 2 UmwStG). Die Rück­wir­kung wirkt sich aber nicht der­ge­stalt auf den Sach­ver­halt zum Über­tra­gungs­stich­tag aus, dass Herr B. nun­mehr nur noch einen Teil­an­teil an der GmbH & Co KG in die Klä­ge­rin ein­ge­bracht hat, weil er bzw. seine Rechts­nach­fol­ge­rin den ande­ren Teil­an­teil an seine Toch­ter ver­äu­ßert hat. Viel­mehr beschränkt sich die rück­wir­kende Ände­rung auf den Wert­an­satz des über­ge­hen­den Ver­mö­gens bei der Klä­ge­rin und damit die Höhe des Ein­brin­gungs­ge­winns in der Per­son des Ein­brin­gen­den, Herrn B.

Der Sach­ver­halt bleibt aber durch die Ver­äu­ße­rung der Anteile inso­weit unan­ge­tas­tet, als dass Herr B. wei­ter­hin sei­nen gesam­ten Mit­un­ter­neh­me­r­an­teil in die Klä­ge­rin ein­ge­bracht hat und die gesamte gewerb­li­che Tätig­keit ein­ge­s­tellt wurde. Eine andere Beur­tei­lung würde dem Wort­laut des Geset­zes ent­ge­gen­ste­hen. Sch­ließ­lich würde eine Gewer­be­steu­erpf­licht auch der Ziel­set­zung des Umwand­lungs­steu­er­ge­set­zes wider­sp­re­chen. Das hier gefun­dene Ergeb­nis steht letzt­lich in Ein­klang mit der aktu­el­len Recht­sp­re­chung zum EBG II und zur Recht­sp­re­chung der Vor­gän­ger­re­ge­lung.

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