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Keine Bindungswirkung einer Mitteilung zur fehlenden Zulageberechtigung

FG Düsseldorf v. 21.3.2019 - 11 K 311/16 E

Eine Mitteilung der Zentralen Zulagenstelle für Altersvermögen (ZfA) zur fehlenden Zulageberechtigung des Steuerpflichtigen entfaltet für die Finanzbehörden keine Bindungswirkung bei der Beurteilung von Altersvorsorgebeiträgen als Sonderausgaben.

Der Sach­ver­halt:
Die Betei­lig­ten strei­ten darum, ob der Beklagte berech­tigt war, die Ein­kom­men­steu­er­fest­set­zun­gen 2010 und 2011 auf­grund einer Mit­tei­lung der zen­tra­len Zula­gen­s­telle für Alters­ver­mö­gen (ZfA) gem. § 91 Abs. 1 S. 4 EStG zu ändern. Die Klä­ger sind Ehe­leute und wer­den zusam­men zur Ein­kom­men­steuer ver­an­lagt. Die Klä­ge­rin erzielte Ein­künfte aus nicht­selbst­stän­di­ger Arbeit. Der Klä­ger erzielte nach einem Wech­sel in die Stel­lung eines Kom­man­di­tis­ten in den Streit­jah­ren aus­sch­ließ­lich Ein­künfte aus Gewer­be­be­trieb und war nicht (mehr) in der gesetz­li­chen Ren­ten­ver­si­che­rung ver­si­chert.

In den Anla­gen AV machte der Klä­ger gezahlte Alters­vor­sor­ge­bei­träge i.H.v. rd. 1.500 € (2010 und 2011) als eigene Son­der­aus­ga­ben gel­tend; die Klä­ge­rin bean­spruchte für einen eige­nen Alters­vor­sor­ge­ver­trag eben­falls einen Son­der­aus­ga­ben­ab­zug i.H.v. rd. 900 € (2010) bzw. rd. 1.000 € (2011). Der Klä­ger gab in den Ein­kom­men­steue­r­er­klär­un­gen an, nicht unmit­tel­bar von einer Ries­ter-För­de­rung begüns­tigt zu sein. Das Finanz­amt setzte die Ein­kom­men­steuer für 2010 und 2011 zunächst erklär­ungs­ge­mäß unter Berück­sich­ti­gung eines Son­der­aus­ga­ben­zugs i.H.v. 2.100 € bei der Klä­ge­rin fest.

Über das Rechen­zen­trum der Finanz­ver­wal­tung NRW erhielt das Finanz­amt eine Mit­tei­lun­gen der ZfA vom 28.6.2012 und vom 1.8.2013, nach der der Klä­ger nicht zu dem nach § 91 Abs. 1 EStG berech­tig­ten Per­so­nen­k­rei­ses gehörte. Auf­grund des­sen änderte das Finanz­amt die Fest­set­zun­gen zur Ein­kom­men­steuer 2010 und 2011 gem. § 91 Abs. 1 S. 4 EStG und erkannte die Alters­vor­sor­ge­bei­träge des Klä­gers bei der Berech­nung der Son­der­aus­ga­ben gem. § 10a EStG nicht mehr an.

Das FG gab der hier­ge­gen gerich­te­ten Klage statt. Die Revi­sion zum BFH wurde zur Siche­rung einer ein­heit­li­chen Recht­sp­re­chung zuge­las­sen.

Die Gründe:
Das Finanz­amt hat es zu Unrecht unter­las­sen, Alters­vor­sor­ge­bei­träge des Klä­gers bei den Son­der­aus­ga­ben der Klä­ge­rin gem. § 10a EStG bis zu einem Höchst­be­trag i.H.v. 2.100 € pro Jahr zu berück­sich­ti­gen.

Der Klä­ger war in den Streit­jah­ren nicht berech­tigt, Alters­vor­sor­ge­bei­träge als eigene Son­der­aus­ga­ben abzu­zie­hen. Aller­dings war die Klä­ge­rin im Rah­men des ihr zuste­hen­den Höchst­be­tra­ges von 2.100 € pro Jahr berech­tigt, die Alters­vor­sor­ge­bei­träge des Klä­gers als Son­der­aus­ga­ben abzu­zie­hen. Gem. § 10a Abs. 3 S. 1 EStG steht der Abzugs­be­trag i.H.v. 2.100 € im Fall der Ver­an­la­gung von Ehe­gat­ten nach § 26 Abs. 1 EStG jedem Ehe­gat­ten unter den Vor­aus­set­zun­gen des Abs. 1 geson­dert zu. Nach S. 2 der Vor­schrift sind bei dem nach Abs. 1 abzugs­be­rech­tig­ten Ehe­gat­ten die von bei­den Ehe­gat­ten geleis­te­ten Alters­vor­sor­ge­bei­träge und die dafür zuste­hen­den Zula­gen zu berück­sich­ti­gen, wenn nur die­ser Ehe­gatte zu dem nach Abs. 1 begüns­tig­ten Per­so­nen­kreis gehört und der andere Ehe­gatte nach § 79 S. 2 EStG zula­ge­be­rech­tigt ist.

Die Klä­ge­rin war als Beam­tin berech­tigt, Alters­vor­sor­ge­bei­träge nach § 10a Abs. 1 S. 1 EStG als Son­der­aus­ga­ben abzu­zie­hen. An den übri­gen Vor­aus­set­zun­gen des Son­der­aus­ga­ben­ab­zugs in Per­son der Klä­ge­rin beste­hen keine Zwei­fel. Der Klä­ger war als Ehe­gatte gem. § 79 S. 2 EStG in den Streit­jah­ren mit­tel­bar zula­ge­be­rech­tigt. Die ent­ge­gen­ste­hende Mit­tei­lung der ZfA zur feh­len­den Zula­ge­be­rech­ti­gung des Klä­gers berech­tigt das Finanz­amt nicht gem. § 91 Abs. 1 S. 4 EStG, des­sen Alters­vor­sor­ge­bei­träge in den Gren­zen des Höchst­be­tra­ges von ins­ge­s­amt 2.100 € bei der Klä­ge­rin vom Son­der­aus­ga­ben­ab­zug unbe­rück­sich­tigt zu las­sen. Gem. § 91 Abs. 1 S. 4 EStG ist dem Finanz­amt durch die ZfA mit­zu­tei­len, wenn eine Über­prü­fung der Vor­aus­set­zun­gen zur Gewäh­rung der Alters­vor­sor­ge­zu­lage i.S.d. §§ 79 ff. EStG eine Abwei­chung von dem in der Steu­er­fest­set­zung berück­sich­tig­ten Son­der­aus­ga­ben­ab­zug nach § 10a EStG oder der geson­der­ten Fest­stel­lung nach § 10a Abs. 4 EStG ergibt; die Steu­er­fest­set­zung oder die geson­derte Fest­stel­lung ist inso­weit zu ändern.

Der Senat ver­kennt nicht, dass der Wort­laut des § 91 Abs. 1 S. 4 EStG für einen Rechts­fol­gen­ver­weis spre­chen könnte. Nach der Vor­schrift "ist" die Steu­er­fest­set­zung zu ändern, wenn die Über­prü­fung durch die ZfA eine "Abwei­chung" ergibt. Auf­grund der gebo­te­nen Aus­le­gung han­delt es sich jedoch um einen Rechts­grund­ver­weis, der eine Ver­sa­gung des Son­der­aus­ga­ben­ab­zugs nur erlaubt, wenn sich im Besteue­rungs­ver­fah­ren ergibt, dass die Vor­aus­set­zun­gen des § 10a Abs. 1-3 EStG nicht vor­lie­gen. Hier­für spricht zunächst die Sys­te­ma­tik des Geset­zes. Der Anspruch auf einen Son­der­aus­ga­ben­ab­zug gem. § 10a EStG ist jedoch davon unab­hän­gig, ob der Steu­erpf­lich­tige tat­säch­lich einen Antrag auf Gewäh­rung der Alters­vor­sor­ge­zu­lage ges­tellt hat. Dies lässt sich dem Wort­laut des § 10a Abs. 2 S. 1 EStG ent­neh­men, der für die vor­zu­neh­mende Güns­ti­ger­prü­fung allein auf den "Anspruch"" auf die Zulage, nicht aber auf die gewährte Zulage abs­tellt.

Wenn es für die Gewäh­rung der Alters­vor­sor­ge­zu­lage erst auf­grund eines Antra­ges des Steu­erpf­lich­ti­gen gem. § 90 Abs. 4 EStG zu einer Ein­zel­fall­über­prü­fung der Zula­ge­be­rech­ti­gung kom­men kann, kön­nen Mit­tei­lun­gen einer vor­ge­la­ger­ten Über­prü­fung allein anhand von Daten­sät­zen keine Bin­dungs­wir­kung für das Besteue­rungs­ver­fah­ren bean­spru­chen. Dies muss ins­be­son­dere dann gel­ten, wenn die mit­tel­bare Zula­ge­be­rech­ti­gung des Steu­erpf­lich­ti­gen für die Finanz­ver­wal­tung im Besteue­rungs­ver­fah­ren ohne wei­te­res über­prüf­bar ist. Aus der Ent­ste­hungs­ge­schichte des § 91 Abs. 1 S. 4 EStG ergibt sich eben­falls kein Hin­weis dar­auf, dass das Finanz­amt bei einer Mit­tei­lung gem. § 91 Abs. 1 S. 3 EStG eine Ände­rung gem. § 91 Abs. 1 S. 4 EStG ohne eigene Prü­fungs­kom­pe­tenz vor­zu­neh­men hätte.
 
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