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Investitionsabzugsbetrag kann in einem Folgejahr aufgestockt werden

BFH 12.11.2014, X R 4/13

Ein für ein be­stimm­tes Wirt­schafts­gut in einem Vor­jahr ge­bil­de­ter In­ves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trag kann in einem Fol­ge­jahr in­ner­halb des dreijähri­gen In­ves­ti­ti­ons­zeit­raums bis zum ge­setz­li­chen Höchst­be­trag auf­ge­stockt wer­den. Das hat der BFH jetzt ent­ge­gen der von der Fi­nanz­ver­wal­tung ver­tre­te­nen An­sicht ent­schie­den (ge­gen BMF-Schrei­ben vom 20.11.2013, BStBl I 2013, 1493, Rz 6).

Der Sach­ver­halt:
Die Kläger sind Ehe­leute, die im Streit­jahr 2009 zur Ein­kom­men­steuer zu­sam­men­ver­an­lagt wur­den. Der Kläger ließ im Jahr 2010 auf­grund ei­ner ver­bind­li­chen Be­stel­lung von De­zem­ber 2008 eine Pho­to­vol­taik-An­lage er­rich­ten und er­zielt dar­aus Einkünfte aus Ge­wer­be­be­trieb. Die tatsäch­li­chen Her­stel­lungs­kos­ten be­tru­gen rd. 650.000 €.

In der Ein­kom­men­steu­er­erklärung 2008 be­an­trag­ten die Kläger für die be­ab­sich­tigte Her­stel­lung der Pho­to­vol­taik-An­lage einen In­ves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trag von 110.000 €, den das Fi­nanz­amt gewährte. Für das Streit­jahr 2009 be­an­trag­ten die Kläger eine Auf­sto­ckung des In­ves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trags um 90.000 €. Dies lehnte das Fi­nanz­amt un­ter Ver­weis auf das BMF-Schrei­ben vom 8.5.2009 (BStBl I 2009, 633, Rz 6; jetzt BMF-Schrei­ben vom 20.11.2013, BStBl I 2013, 1493, Rz 6) ab.

Das FG gab der hier­ge­gen ge­rich­te­ten Klage statt. Die Re­vi­sion des Fi­nanz­amts hatte vor dem BFH im Er­geb­nis kei­nen Er­folg.

Die Gründe:
Die Einkünfte des Klägers aus Ge­wer­be­be­trieb sind um 90.000 € aus der Auf­sto­ckung des In­ves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trags zu min­dern.

Steu­er­pflich­tige können gem. § 7g Abs. 1 S. 1 EStG für die künf­tige An­schaf­fung oder Her­stel­lung ei­nes ab­nutz­ba­ren be­weg­li­chen Wirt­schafts­guts des An­la­ge­vermögens bis zu 40 Pro­zent der vor­aus­sicht­li­chen An­schaf­fungs- oder Her­stel­lungs­kos­ten ge­winn­min­dernd ab­zie­hen (In­ves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trag). Die in § 7g Abs. 1 S. 2 EStG ge­nann­ten Vor­aus­set­zun­gen für die In­an­spruch­nahme ei­nes In­ves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trags sind erfüllt. Strei­tig ist je­doch, ob ein In­ves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trag, der be­reits in einem Vor­jahr ab­ge­zo­gen wor­den war, ohne da­bei aber die ab­so­lute Höchst­grenze von 200.000 € je Be­trieb oder die re­la­tive Höchst­grenze von 40 Pro­zent zu er­rei­chen, in einem Fol­ge­jahr des durch § 7g Abs. 1 S. 2 Nr. 2 Buchst. a, Abs. 3 S. 1 EStG um­ris­se­nen Drei­jah­res­zeit­raums bis zum Er­rei­chen der ge­nann­ten Höchst­gren­zen auf­ge­stockt wer­den darf.

Diese Frage ist zu be­ja­hen. Zwar las­sen sich we­der im Ge­set­zes­wort­laut noch aus der Sys­te­ma­tik des Ge­set­zes ein­deu­tige An­halts­punkte für die eine oder die an­dere Auf­fas­sung fin­den. So­wohl die his­to­ri­sche Ent­wick­lung des Ge­set­zes als auch der Ge­set­zes­zweck spre­chen aber für die Zulässig­keit späte­rer Auf­sto­ckun­gen ei­nes für das­selbe Wirt­schafts­gut be­reits ge­bil­de­ten In­ves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trags. § 7g EStG er­hielt mit dem UntS­tRefG 2008 vom 14.8.2007 seine heu­tige Ge­stalt. Die Vor­schrift nahm die frühere Re­ge­lung über die An­sparab­schrei­bung und -rück­lage (§ 7g EStG a.F.) auf, ge­stal­tete sie aber in ei­ni­gen Be­rei­chen um. In Be­zug auf die hier in Rede ste­hende Pro­ble­ma­tik ver­hiel­ten sich Wort­laut und Sys­te­ma­tik des § 7g EStG a.F. zur Frage der Zulässig­keit ei­ner späte­ren Auf­sto­ckung ei­ner in einem Vor­jahr ge­bil­de­ten Rück­lage ebenso of­fen wie bei § 7g EStG in der im Streit­jahr gel­ten­den Fas­sung.

Gleich­wohl ent­sprach es zu § 7g EStG a.F. ein­hel­li­ger Auf­fas­sung so­wohl der Fi­nanz­ver­wal­tung als auch der Recht­spre­chung und Li­te­ra­tur, dass die Höhe der Rück­lage in einem Fol­ge­jahr geändert (ver­min­dert, aber auch auf­ge­stockt) wer­den konnte. In den Ma­te­ria­lien zum UntS­tRefG 2008 sind die ein­zel­nen Ände­run­gen, die im Zu­sam­men­hang mit dem Überg­ang von der An­sparab­schrei­bung auf den In­ves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trag be­ab­sich­tigt wa­ren, je­weils ausdrück­lich be­nannt wor­den. Dass der Ge­setz­ge­ber den Steu­er­pflich­ti­gen die - zu § 7g EStG a.F. auch von der Fi­nanz­ver­wal­tung ausdrück­lich zu­ge­las­sene - Möglich­keit ei­ner späte­ren Auf­sto­ckung nicht mehr einräumen wollte, geht in­des we­der aus die­ser Auf­lis­tung der Ände­run­gen noch aus an­de­ren For­mu­lie­run­gen der Ge­set­zes­ma­te­ria­lien her­vor.

Auch der Zweck des § 7g EStG spricht für die Zulässig­keit der nachträgli­chen Auf­sto­ckung ei­nes In­ves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trags. Die ge­nannte Vor­schrift soll nach dem Wil­len des Ge­setz­ge­bers der Ver­bes­se­rung der Wett­be­werbs­si­tua­tion klei­ner und mitt­le­rer Be­triebe, der Un­terstützung von de­ren Li­qui­dität und Ei­gen­ka­pi­tal­bil­dung so­wie der Stärkung der In­ves­ti­ti­ons- und In­no­va­ti­ons­kraft die­nen. Die­ser Ge­set­zes­zweck wird durch die Zu­las­sung späte­rer Auf­sto­ckun­gen ei­nes be­reits in einem Vor­jahr in An­spruch ge­nom­me­nen In­ves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trags nicht un­ter­lau­fen, son­dern im Ge­gen­teil ver­wirk­licht.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH veröff­ent­licht.
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