deen
Nexia Ebner Stolz

Insolvenzrechtliches Aufrechnungsverbot bei unberechtigtem Steuerausweis i.S.d. § 14c Abs. 2 UStG

BFH 8.11.2016, VII R 34/15

Für die Anwendung des § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO im Fall einer Steuerberichtigung nach § 14c Abs. 2 UStG ist entscheidend, wann die Gefährdung des Steueraufkommens beseitigt worden ist. Die Steuerberichtigung wirkt insolvenzrechtlich nicht auf den Zeitpunkt der Rechnungsausstellung zurück.

Der Sach­ver­halt:
Im Februar 2003 wurde über das Ver­mö­gen der Schuld­ne­rin das Insol­venz­ver­fah­ren eröff­net. Der Klä­ger wurde zum Insol­venz­ver­wal­ter bes­tellt. Im Jahr 2002 hatte die Schuld­ne­rin Rech­nun­gen mit Umsatz­steu­er­aus­weis erteilt und die Umsatz­steuer an das Finanz­amt abge­führt. Im Jahr 2003 ver­sagte das zustän­dige Finanz­amt X einem der Emp­fän­ger die­ser Rech­nun­gen die Erstat­tung der Vor­steuer; es ver­t­rat die Auf­fas­sung, dass die Schuld­ne­rin keine Lie­fe­run­gen erbracht und daher unbe­rech­tigt die Umsatz­steuer in ihren Rech­nun­gen aus­ge­wie­sen habe. Die dage­gen gerich­tete Klage des Rech­nungs­emp­fän­gers hatte kei­nen Erfolg.

Zu Beginn des Jah­res 2009 berich­tigte der Klä­ger die von der Schuld­ne­rin ers­tell­ten Rech­nun­gen und bean­tragte beim Finanz­amt die Berich­ti­gung des geschul­de­ten Steu­er­be­trags nach § 14c Abs. 2 S. 5 i.V.m. § 17 Abs. 1 UStG. Der Klä­ger ging zunächst davon aus, die Kor­rek­tur sei für das Jahr 2002 vor­zu­neh­men. Das Finanz­amt lehnte eine Ände­rung der Umsatz­steuer 2002 mit der Begrün­dung ab, dass die Berich­ti­gung erst für den Besteue­rungs­zei­traum 2008 erfol­gen könne. Im Dezem­ber 2012 legte der Klä­ger dem Finanz­amt die Umsatz­steue­r­er­klär­ung für das Jahr 2008 vor und machte darin eine Min­de­rung der Umsatz­steuer wegen der nicht durch­ge­führ­ten Lie­fe­run­gen aus dem Jahr 2002 gel­tend. Das Finanz­amt erließ dar­auf­hin einen ent­sp­re­chen­den Umsatz­steu­er­be­scheid für 2008. Die­ser wies auf­grund der Umsatz­steu­er­min­de­rung ein Rest­gut­ha­ben aus.

Das Finanz­amt hat gegen die Schuld­ne­rin Ansprüche aus Beschei­den über Umsatz­steu­er­vor­aus­zah­lun­gen für Oktober bis Dezem­ber 2002. Mit die­sen Ansprüchen rech­nete es gegen das Gut­ha­ben der Schuld­ne­rin aus der Umsatz­steuer 2008 auf. Der Klä­ger wie­der­sprach der Auf­rech­nung. Dar­auf­hin erließ das Finanz­amt im Juli 2014 den hier strei­ti­gen Abrech­nungs­be­scheid, mit dem es die Auf­rech­nun­gen bestä­tigte.

Das FG gab der hier­ge­gen gerich­te­ten Klage statt. Die Revi­sion des Finanzamts hatte kei­nen Erfolg. Der BFH änderte den Abrech­nungs­be­scheid von Juli 2014 dahin­ge­hend, dass die darin aus­ge­wie­sene fest­ge­setzte Umsatz­steuer nicht durch Auf­rech­nung mit Insol­venz­for­de­run­gen erlo­schen ist.

Die Gründe:
Die vom Finanz­amt erklärte Auf­rech­nung ist nach § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO unzu­läs­sig.

Nach § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO ist die Auf­rech­nung unzu­läs­sig, wenn ein Insol­venz­gläu­bi­ger erst nach der Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens etwas zur Insol­venz­masse schul­dig gewor­den ist. Beruht der Erstat­tungs­an­spruch auf der Berich­ti­gung eines unbe­rech­tig­ten Steu­er­aus­wei­ses gem. § 14c Abs. 2 UStG, kommt es dar­auf an, ob bei der Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens die Gefähr­dung des Steu­er­auf­kom­mens besei­tigt gewe­sen ist. 14c Abs. 2 UStG gewährt - ebenso wie § 17 Abs. 2 UStG - einen eigen­stän­di­gen Berich­ti­gungs­an­spruch. Die (zu berich­ti­gende) Umsatz­steuer ent­steht mit der Vor­nahme des unbe­rech­tig­ten Steu­er­aus­wei­ses und besteht mate­ri­ell-recht­lich nach § 14c Abs. 2 UStG bis zu einer Berich­ti­gung des Steu­er­be­trags fort. Ob es zu einer sol­chen Berich­ti­gung tat­säch­lich kommt, ist auch hier zum Zeit­punkt der Ent­ste­hung der Umsatz­steuer unge­wiss.

Kommt es tat­säch­lich zu einer Rech­nungs­be­rich­ti­gung, so wirkt diese erst für den Besteue­rungs­zei­traum der Berich­ti­gung ohne Rück­wir­kung auf den Besteue­rungs­zei­traum der Rech­nung­s­er­tei­lung. Die Berich­ti­gung führt also nicht dazu, dass die nach § 14c UStG geschul­dete Steuer rück­wir­kend auf den Zeit­punkt der Rech­nung­s­er­tei­lung ent­fällt. Dies ist letzt­lich auch für die Frage ent­schei­dend, zu wel­chem Zeit­punkt der Erstat­tungs­an­spruch des Rech­nungs­aus­s­tel­lers in Bezug auf § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO ent­stan­den ist. Soweit der erken­nende Senat mit Urteil vom 4.2.2005 (VII R 20/04) zu § 14 Abs. 2 S. 2 UStG 1999 ent­schie­den hat, dass ein ent­sp­re­chen­der Anspruch insol­venz­recht­lich bereits im Zeit­punkt der Rech­nungs­aus­gabe ent­steht, hält er daran im Hin­blick auf die geän­derte BFH-Recht­sp­re­chung nicht mehr fest.

Besteue­rungs­zei­traum der Berich­ti­gung des geschul­de­ten Steu­er­be­trags ist nach § 14c Abs. 2 S. 3 UStG der Zei­traum, in dem die Gefähr­dung des Steu­er­auf­kom­mens besei­tigt wor­den ist. Nach § 14c Abs. 2 S. 4 UStG ist die Gefähr­dung des Steu­er­auf­kom­mens besei­tigt, wenn ein Vor­steu­er­ab­zug beim Emp­fän­ger der Rech­nung nicht durch­ge­führt oder die gel­tend gemachte Vor­steuer der Finanz­be­hörde zurück­ge­zahlt wor­den ist. Dies ist in dem Sinne zu ver­ste­hen, dass end­gül­tig fest­ste­hen muss, dass jed­wede Gefähr­dung des Steu­er­auf­kom­mens aus­ge­sch­los­sen ist. Im vor­lie­gen­den Streit­fall ist die Gefähr­dung des Steu­er­auf­kom­mens erst nach Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens besei­tigt wor­den.

Link­hin­weis:

  • Die Voll­texte der Ent­schei­dun­gen sind auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
  • Um direkt zum Voll­text zu kom­men, kli­cken Sie bitte hier.


nach oben