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Grunderwerbsteuer bei Grundstücksschenkung unter Auflage

BFH 20.11.2013, II R 38/12

Ist bei ei­ner Grundstücks­schen­kung un­ter Auf­lage (hier Ver­pflich­tung zur Einräum­ung ei­nes Wohn­rechts am Grundstück) die Auf­lage bei der Schen­kung­steuer dem Grunde nach be­rei­che­rungs­min­dernd ab­zieh­bar, un­ter­liegt sie mit ih­rem nach den für die Grund­er­werb­steuer gel­ten­den Vor­schrif­ten zu er­mit­teln­den Wert der Grund­er­werb­steuer. § 3 Nr. 2 GrEStG ge­bie­tet es nicht, die Auf­lage bei der Schen­kung­steuer und bei der Grund­er­werb­steuer nach übe­rein­stim­men­den Maßstäben zu be­wer­ten.

Der Sach­ver­halt:
Die 1944 ge­bo­rene Kläge­rin über­trug im Ja­nuar 2011 ein in ih­rem Al­lein­ei­gen­tum ste­hen­des Wohn­grundstück auf B. Die­ser räumte der Kläge­rin auf de­ren Le­bens­zeit ein un­ent­gelt­li­ches Woh­nungs- und Mit­be­nut­zungs­recht an dem Grundstück ein. Der Jah­res­wert des Woh­nungs­rechts wurde mit 9.000 € be­zif­fert. Zu­dem ver­pflich­tete sich B, für den Be­darfs­fall auf seine Kos­ten einen Pfle­ge­dienst zu be­auf­tra­gen. Im Übri­gen sollte die Über­tra­gung des Grundstücks un­ent­gelt­lich er­fol­gen.

Die Kläge­rin ver­pflich­tete sich zur Über­nahme der mit der Grundstücksüber­tra­gung ver­bun­de­nen Ver­kehr­steu­ern. Bei der Be­mes­sung der für den Grundstück­ser­werb fest­ge­setz­ten Schen­kung­steuer wurde die Einräum­ung des Woh­nungs- und Mit­be­nut­zungs­rechts an die Kläge­rin mit einem Wert von 98.110 € er­werbs­min­dernd berück­sich­tigt.

Das Fi­nanz­amt setzte ge­gen die Kläge­rin Grund­er­werb­steuer i.H.v. 4.912 € fest. Be­mes­sungs­grund­lage war da­bei ein nach den all­ge­mei­nen Vor­schrif­ten des BewG er­mit­tel­ter Wert des un­ent­gelt­li­chen Woh­nungs­rechts i.H.v. 109.170 € (Jah­res­wert 9.000 € x Ver­vielfälti­ger von 12,130). Die für Zwecke der Schen­kung­steuer gel­tende Be­gren­zung des Jah­res­werts der Nut­zun­gen (§ 16 BewG) berück­sich­tigte das Fi­nanz­amt nicht.

Das FG gab der Klage statt. Auf Re­vi­sion des Fi­nanz­amts hob der BFH das Ur­teil auf und wies die Klage ab.

Die Gründe:
Ent­ge­gen der Auf­fas­sung des FG ent­spricht der Grund­er­werb­steu­er­be­scheid den Vor­schrif­ten des GrEStG und ist auch mit Ver­fas­sungs­recht ver­ein­bar.

Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG un­ter­liegt ein Rechts­ge­schäft, das den An­spruch auf Übe­reig­nung ei­nes inländi­schen Grundstücks begründet, der Grund­er­werb­steuer. Von der Be­steue­rung aus­ge­nom­men sind gem. § 3 Nr. 2 S. 1 GrEStG Grundstücks­schen­kun­gen un­ter Le­ben­den i.S.d. ErbStG. So­weit die Schen­kung un­ter ei­ner Auf­lage er­folgt, die bei der Schen­kung­steuer ab­zieh­bar ist, un­ter­liegt der Vor­gang je­doch hin­sicht­lich des Werts der Auf­lage der Grund­er­werb­steuer (§ 3 Nr. 2 S. 2 GrEStG). Eine Schen­kung un­ter ei­ner Auf­lage (§ 525 Abs. 1 BGB) in die­sem Sinn liegt vor, wenn die Leis­tung des Be­schenk­ten nicht für die Zu­wen­dung, son­dern auf der Grund­lage und aus dem Wert der Zu­wen­dung er­fol­gen soll.

Dies ist etwa der Fall, wenn die Grundstücks­schen­kung un­ter der Auf­lage ei­ner Nießbrauchs­be­stel­lung oder der Be­stel­lung ei­nes ding­li­chen Woh­nungs­rechts (§§ 1090, 1093 BGB) zu­guns­ten des Schen­kers oder ei­nes Drit­ten vor­ge­nom­men wird. Der­ar­tige Nut­zungs- oder Dul­dungs­auf­la­gen min­dern bei der Schen­kung­steuer die Be­rei­che­rung i.S.d. § 10 Abs. 1 S. 1 ErbStG. Die Ab­zieh­bar­keit der Nut­zungs- oder Dul­dungs­auf­la­gen bei der Schen­kung­steuer hat gem. § 3 Nr. 2 S. 2 GrEStG zur Folge, dass der Grundstück­ser­werb mit dem Wert der Auf­lage der Grund­er­werb­steuer un­ter­liegt. Ist die frei­ge­bige Zu­wen­dung (§ 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG) un­ter der bei der Schen­kung­steuer ab­zieh­ba­ren Auf­lage er­folgt, dass der Be­dachte dem Schen­ker ein le­bensläng­li­ches Woh­nungs­recht einräumt, ent­spricht der Wert der Auf­lage dem Wert des Woh­nungs­rechts, das nach § 1 Abs. 1 i.V.m. §§ 14 und 15 BewG mit sei­nem Ka­pi­tal­wert zu be­wer­ten ist.

Bei dem Woh­nungs­recht han­delt es sich um eine Nut­zung, die nicht in Geld be­steht und de­ren Jah­res­wert des­halb gem. § 15 Abs. 2 BewG mit dem übli­chen Mit­tel­preis des Ver­brauchsorts an­zu­set­zen ist. Der Jah­res­wert ist für die An­wen­dung des § 3 Nr. 2 S. 2 GrEStG an­ders als bei der Be­mes­sung der Schen­kung­steuer nicht nach § 16 BewG auf den Wert be­schränkt, der sich er­gibt, wenn der für das zu­ge­wen­dete Grundstück für Zwecke der Schen­kung­steuer gem. § 12 Abs. 3 ErbStG nach den Vor­schrif­ten des BewG (§ 151 Abs. 1 S. 1 Nr. 1, § 157 Abs. 3, §§ 176 bis 198) an­zu­set­zende Wert durch 18,6 ge­teilt wird. § 16 BewG fin­det gem. § 17 Abs. 3 S. 2 BewG auf die Grund­er­werb­steuer keine An­wen­dung. Dies hat zur Kon­se­quenz, dass der Wert des Wohn­rechts bei der Grund­er­werb­steuer höher sein kann als der Wert, der bei der Be­rech­nung der Schen­kung­steuer ab­ge­zo­gen wurde.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH veröff­ent­licht.
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