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Freistellung von Arbeitslohn nach § 34c EStG

FG Köln 22.3.2018, 7 K 585/15

Das FG Köln hat sich mit der Frage der Freistellung des Arbeitslohns einer Steuerpflichtigen nach § 34 c Abs. 5 EStG i.V.m. dem Auslandstätigkeitserlass (ATE) befasst. Die Anwendung des ATE scheitert vorliegend daran, dass dessen vorliegend allein in Betracht kommende Regelung des Abschnittes I Nr. 4 allein deutsche öffentliche Entwicklungshilfe begünstigt und nicht etwa auch internationale oder europäische Entwicklungshilfe.

Der Sach­ver­halt:

Die Klä­ge­rin war von April 2009 bis zum Oktober 2012 bei der Ent­wick­lungs­hil­fe­ge­sell­schaft A mbH (A) mit Sitz in K nicht­selbst­stän­dig als Pro­jekt­lei­te­rin beschäf­tigt. Sie arbei­tete auf­grund eines pro­jekt­be­fris­te­ten Anstel­lungs­ver­trags im Rah­men der Micro Pro­jects Pro­gramme in Afrika. Dabei han­delte es sich um ein - ganz oder teil­weise - mit EU-Mit­teln, jeden­falls nicht durch die BRD finan­zier­tes Pro­jekt. Wohn­ort und Lebens­mit­tel­punkt der Klä­ge­rin waren in die­ser Zeit E, Beschäf­ti­gung­s­ort war W in Afrika.

Einem Antrag des Arbeit­ge­bers auf Frei­stel­lung des Arbeits­lohns nach dem Aus­land­s­tä­tig­keit­s­er­lass (ATE) für die Zeit von April 2009 bis April 2011 war durch das Finanz­amt K statt­ge­ge­ben wor­den. Der Arbeit­ge­ber hatte für die Streit­jahre 2011 und 2012 keine Lohn­steuer von dem Arbeits­lohn der Klä­ge­rin ein­be­hal­ten und abge­führt. In Afrika war eben­falls keine Ver­steue­rung des Arbeits­loh­nes der Klä­ge­rin erfolgt. Auf den elek­tro­ni­schen Lohn­steu­er­be­schei­ni­gun­gen der Klä­ge­rin sind steu­er­f­reier Arbeits­lohn nach ATE für 2011 i.H.v. rd. 90.500 € und für 2012 i.H.v. rd. 87.500 € sowie steu­er­f­reie Arbeit­ge­ber­leis­tun­gen bei dop­pel­ter Haus­halts­füh­rung für 2011 i.H.v. 12.000 € und für 2012 i.H.v. 10.800 € aus­ge­wie­sen.

Im Rah­men einer Lohn­steu­er­au­ßen­prü­fung bei der A stellte das zustän­dige Finanz­amt fest, dass die Finan­zie­rung des Pro­jek­tes nicht durch den Bund oder die Gesell­schaft für inter­na­tio­nale Zusam­men­ar­beit, son­dern durch die EU erfolgt war, und bat das Finanz­amt darum, den Arbeits­lohn der Klä­ge­rin im Rah­men von Ein­kom­men­steu­er­ver­an­la­gun­gen der Besteue­rung zu unter­wer­fen. Die­ses setzte die Ein­kom­men­steuer 2011 auf rd. 27.000 € und die Ein­kom­men­steuer 2012 auf 24.600 € fest. Dabei berück­sich­tigte er die Brut­toar­beits­löhne der Klä­ge­rin ver­min­dert um die dazu erklär­ten Wer­bungs­kos­ten i.H.v. rd. 1.300 € für 2011 und i.H.v. 1.100 € für 2012 als steu­erpf­lich­tige Ein­künfte aus nicht­selbst­stän­di­ger Arbeit.

Das FG wies die auf Steu­er­f­rei­stel­lung des Arbeits­lohns gerich­tete Klage ab. Die beim BFH anhän­gige Revi­sion der Klä­ge­rin wird dort unter dem Az. I R 20/18 geführt.

Die Gründe:

Das Finanz­amt hat die Ein­künfte aus der nicht­selb­stän­di­gen Tätig­keit der Klä­ge­rin bei der A zutref­fend der deut­schen Ein­kom­mens­be­steue­rung unter­wor­fen. Für die strei­ti­gen Ein­künfte der Klä­ge­rin kommt keine Steuer­er­mä­ß­i­gung nach § 34c EStG in Betracht.

Gem. § 34c Abs. 5 EStG kön­nen die obers­ten Finanz­be­hör­den der Län­der oder die von ihnen beauf­trag­ten Finanz­be­hör­den mit Zustim­mung des BMF die auf aus­län­di­sche Ein­künfte ent­fal­lende deut­sche Ein­kom­men­steuer ganz oder zum Teil erlas­sen oder in einem Pausch­be­trag fest­set­zen, wenn dies aus volks­wirt­schaft­li­chen Grün­den zweck­mä­ßig ist. Es han­delt sich hier­bei nicht um einen Erlass i.R.d. Steue­r­er­he­bungs­ver­fah­rens gem. § 227 AO, son­dern um eine auf Fest­set­zungs­e­bene zu prü­fende Steuer­er­mä­ß­i­gung. Der­ar­tige "volks­wirt­schaft­li­che Gründe" i.S.d. Vor­schrift lie­gen nur dann vor, wenn die Steu­er­be­güns­ti­gung der deut­schen Außen­wirt­schaft und deren Kon­kur­renz­fähig­keit dient. Auf der Ermäch­ti­gungs­grund­lage des § 34c Abs. 5 EStG basiert der ATE vom 31.10.1983.

Der Anwen­dung des ATE ste­hen hier nicht vor­ran­gige Rege­lun­gen in einem Dop­pel­be­steue­rungs­ab­kom­men ent­ge­gen, da Deut­sch­land und Afrika ein sol­ches Abkom­men nicht abge­sch­los­sen haben. Jedoch schei­tert die Anwen­dung des ATE daran, dass des­sen vor­lie­gend allein in Betracht kom­mende Rege­lung des Abschnit­tes I Nr. 4 allein deut­sche öff­ent­li­che Ent­wick­lungs­hilfe begüns­tigt und nicht etwa auch inter­na­tio­nale oder euro­päi­sche Ent­wick­lungs­hilfe. Zwar ist in der Vor­schrift nicht wei­ter defi­niert, was unter "deut­scher öff­ent­li­cher Ent­wick­lungs­hilfe" zu ver­ste­hen ist. Ins­be­son­dere bleibt offen, ob eine ledig­lich teil­weise Finan­zie­rung der Ent­wick­lungs­hilfe aus deut­schen Mit­teln genügt, um "deut­sche Ent­wick­lungs­hilfe" anneh­men zu kön­nen, ob erfor­der­lich ist, dass der Arbeits­lohn min­des­tens zu 75 % durch das Bun­des­mi­nis­te­rium für wirt­schaft­li­che Zusam­men­ar­beit und Ent­wick­lung oder über die bun­des­ei­gene Deut­sche Gesell­schaft für inter­na­tio­nale Zusam­men­ar­beit GmbH getra­gen wird, oder ob eine voll­stän­dige Finan­zie­rung der Pro­jekt­för­de­rung aus deut­schen Mit­teln zu for­dern ist.

Aller­dings schei­det die Annahme deut­scher Ent­wick­lungs­hilfe jeden­falls dann aus, wenn - wie hier - die Gel­der für die Pro­jekt­för­de­rung nicht ein­mal zum Teil unmit­tel­bar aus inlän­di­schen öff­ent­li­chen Kas­sen stam­men. Es han­delt sich vor­lie­gend um ein voll­stän­dig aus Mit­teln der Euro­pean Deve­lop­ment Funds - und wohl des afri­ka­ni­schen Staa­tes - finan­zier­tes Pro­jekt, das damit in kei­ner Weise als "deut­sche öff­ent­li­che Ent­wick­lungs­hilfe" beur­teilt wer­den kann. In die­sem Zusam­men­hang ist es unmaß­geb­lich, dass laut der Klä­ge­rin mit­tel­bar auch Zah­lun­gen des deut­schen Staa­tes in die Finan­zie­rung auf EU-Ebene gef­los­sen sein mögen. Zum einen ist ein so weit­ge­hen­des Ver­ständ­nis der Ver­wal­tungs­an­wei­sung, das letzt­lich jede ent­fernte Berüh­rung der Pro­jet­för­de­rung mit natio­na­len Geld­mit­teln genü­gen ließe, ihrem Wort­laut nicht zu ent­neh­men; zum ande­ren recht­fer­tigt das Rege­lungs­ziel des ATE, die För­de­rung der natio­na­len Wirt­schaft, die Beschrän­kung der Begüns­ti­gung auf unmit­tel­bar durch den deut­schen Staat geschaf­fene oder zumin­dest finan­zierte Ent­wick­lungs­hil­fe­pro­jekte.

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