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FG Köln: Kein Anspruch auf Vorläufigkeitsvermerk wegen Mindestbesteuerung

Urteil des FG Köln vom 11.4.2013 - 13 K 889/12

Eine Ermessensreduzierung auf Null für die Setzung eines Vorläufigkeitsvermerks setzt voraus, dass durch die Sachlage des Einzelfalls die Ermessensgrenzen so eingeengt sind, dass nur eine bestimmte Entscheidung möglich ist, während jede andere notwendig zu einem Ermessensfehler führen müsste. Dies ist etwa gegeben im Fall von Wertungewissheiten bei der Anschaffung abschreibbarer Wirtschaftsgüter oder Ungewissheit über das Vorliegen der Gewinnerzielungsabsicht bei der Prüfung, ob eine steuerrelevante Tätigkeit im Rahmen der Einkunftsarten ausgeübt wird.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ge­rin ist eine im Jahr 1997 gegrün­dete GmbH. Wäh­rend sie zunächst als Hol­ding­ge­sell­schaft gegrün­det wurde, wird nun als Geschäfts­ge­gen­stand eine Tätig­keit auf dem Gebiet der Umwelt ange­ge­ben. Sie ist sowohl kör­per­schaft­steu­er­li­che als auch gewer­be­steu­er­li­che Org­an­trä­ge­rin wei­te­rer GmbHs. Im Streit­jahr 2004 waren es vier Organ­ge­sell­schaf­ten.

Die Klä­ge­rin gab auf der Basis ihres Jah­res­ab­schlus­ses zum 31.12.2004 beim Finanz­amt die Steue­r­er­klär­un­gen für das Streit­jahr ab und wurde im Wesent­li­chen erklär­ungs­ge­mäß unter dem Vor­be­halt der Nach­prü­fung zur Kör­per­schaft­steuer und zum Gewer­be­steu­er­mess­be­trag 2004 sowie zur geson­der­ten Fest­stel­lung des ver­b­lei­ben­den Ver­lu­st­ab­zu­ges zur Kör­per­schaft­steuer und zur geson­der­ten Fest­stel­lung des vor­trags­fähi­gen Gewer­be­ver­lus­tes auf den 31.12.2004 ver­an­lagt. Dabei flos­sen die Ergeb­nisse der Organ­ge­sell­schaf­ten in die ent­sp­re­chen­den Besteue­rungs­grund­la­gen bei der Klä­ge­rin ein.

Auf der Basis der Außen­prü­fung­s­er­geb­nisse erließ das Finanz­amt spä­ter geän­derte Bescheide. Die Par­teien strit­ten im Fol­gen­den über die Frage, ob die Steu­er­be­hörde verpf­lich­tet ist, im Hin­blick auf eine mög­li­che Defini­tiv­be­las­tung der Klä­ge­rin durch einen spä­te­ren Weg­fall von Ver­lust­vor­trä­gen die streit­be­fan­ge­nen, unter Anwen­dung der Min­dest­be­steue­rungs­vor­schrif­ten durch­ge­führ­ten, Ver­an­la­gun­gen mit einem ent­sp­re­chen­den Vor­läu­fig­keits­ver­merk zu ver­se­hen.

Das FG sprach sich dage­gen aus und wies die Klage ab. Es ließ aller­dings wegen der grund­sätz­li­chen Bedeu­tung die Revi­sion zum BFH zu.

Die Gründe:
Die Klä­ge­rin hat kei­nen Anspruch dar­auf, dass die ange­foch­te­nen Bescheide hin­sicht­lich der sog. Min­dest­be­steue­rung gem. § 8 Abs. 1 KStG i.V.m. § 10d Abs. 2 EStG, § 10a GewStG für vor­läu­fig erklärt wer­den.

Im Zeit­punkt der münd­li­chen Ver­hand­lung und unter Berück­sich­ti­gung der fort­ent­wi­ckel­ten BFH-Recht­sp­re­chung zur Min­dest­be­steue­rung sowie der dage­gen gerich­te­ten Ver­fas­sungs­be­schwerde bestand keine Ermes­sens­re­du­zie­rung auf Null für das Finanz­amt. Danach wäre nur die Set­zung eines Vor­läu­fig­keits­ver­merks im Hin­blick auf die mög­li­chen Fol­gen einer Defini­tiv­si­tua­tion, also dem Fall, dass aus der zeit­li­chen Stre­ckung der Ver­lus­t­aus­g­leichs­mög­lich­keit zu einem spä­te­ren Zeit­punkt der völ­lige Aus­schluss eines Ver­lus­t­aus­g­leichs folgt, recht­mä­ßig. Die Klä­ge­rin begehrte die Set­zung des Vor­läu­fig­keits­ver­merks im Hin­blick auf die Mög­lich­keit, dass - aus der Per­spek­tive des Ver­an­la­gungs­zei­traums - in der Zukunft, - aus der Per­spek­tive des gericht­li­chen Ent­schei­dungs­zeit­punkts - mög­li­cher­weise in der Ver­gan­gen­heit oder auch in der Zukunft ein Sach­ver­halt ver­wir­k­licht wurde oder wer­den wird, der den Defini­ti­vef­fekt aus­löst. Hin­sicht­lich des so ver­stan­de­nen Antra­ges bestand für den Beklag­ten keine Ermes­sens­re­duk­tion auf Null.

Dies galt zunächst für die Mög­lich­keit, nach § 165 Abs. 1 S. 1 AO einen Vor­läu­fig­keits­ver­merk wegen unge­wis­ser Tat­sa­chen zu set­zen. Denn eine der­ar­tige Ermes­sens­re­du­zie­rung auf Null setzt vor­aus, dass durch die Sachlage des Ein­zel­falls die Ermes­sens­g­ren­zen so ein­ge­engt sind, dass nur eine bestimmte Ent­schei­dung mög­lich ist, wäh­rend jede andere not­wen­dig zu einem Ermes­sens­feh­ler füh­ren müsste. Eine sol­che Situa­tion war im Streit­fall jedoch nicht gege­ben. Anwen­dungs­fälle sind viel­mehr Wer­tun­ge­wiss­hei­ten bei der Anschaf­fung absch­reib­ba­rer Wirt­schafts­gü­ter oder Unge­wiss­heit über das Vor­lie­gen der Gewinn­er­zie­lungs­ab­sicht bei der Prü­fung, ob eine steu­er­re­le­vante Tätig­keit im Rah­men der Ein­kunfts­ar­ten aus­ge­übt wird. Im vor­lie­gen­den Fall ging es jedoch um die Frage, ob ein aus der Per­spek­tive des Steuer­ent­ste­hungs­zeit­punk­tes (Ablauf des 31.12.2004) in der Zukunft mög­li­cher­weise ein­t­re­ten­des Ereig­nis aus ver­fas­sungs­recht­li­chen Grün­den auf den Ver­an­la­gungs­zei­traum zurück­wir­ken wird und dort zu einer ver­än­der­ten Steu­er­fest­set­zung füh­ren muss.

Es war im Zeit­punkt der Ent­schei­dung aber voll­kom­men unklar, ob jemals ein Lebens­sach­ver­halt ver­wir­k­licht wird, durch den ein Defini­ti­vef­fekt hin­sicht­lich der von der Klä­ge­rin zum Bilanz­stich­tag vor­ge­tra­ge­nen Ver­luste aus­ge­löst wer­den könnte. Zwar besteht in Recht­sp­re­chung und Lite­ra­tur weit­ge­hend Ein­ver­neh­men, dass inso­weit Fälle der Ermes­sens­re­duk­tion auf Null denk­bar sind, etwa bei einer all­ge­mei­nen Wei­sung zur Set­zung des Vor­läu­fig­keits­ver­merks in ver­g­leich­ba­ren Fäl­len oder wenn ansons­ten die Not­wen­dig­keit bestünde, ein Kla­ge­ver­fah­ren nach § 74 FGO aus­zu­set­zen. Die Finanz­be­hör­den sind aber gehal­ten, von der Mög­lich­keit der Vor­läu­fig­keits­fest­set­zung nur dann Gebrauch zu machen, soweit sie hierzu ange­wie­sen wur­den.

Auch danach bestand hier keine Ermes­sens­re­du­zie­rung auf Null, denn eine all­ge­meine Anwei­sung zur Set­zung von Vor­läu­fig­keits­ver­mer­ken in den Fäl­len eines Defini­ti­vef­fekts bzgl. der Min­dest­be­steue­rung konnte nicht fest­ge­s­tellt wer­den. Nach Über­zeu­gung des Gerich­tes bestand auch keine Verpf­lich­tung, das vor­lie­gende Ver­fah­ren nach § 74 FGO aus­zu­set­zen, wenn der Vor­läu­fig­keits­ver­merk nicht gesetzt wird.

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