de en
Nexia Ebner Stolz

Aktuelles

FG Düsseldorf zur Veranlagungszeitraumbezogenen Auslegung der sog. Wesentlichkeitsgrenze

Urteil des FG Düsseldorf vom 15.11.2012 - 11 K 2312/11 E

Bei der Frage, ob das Tatbestandsmerkmal der wesentlichen Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft innerhalb der letzten fünf Jahre veranlagungszeitraumbezogen oder stichtagsbezogen auszulegen ist, kommt es nach Auffassung des 11. Senats des FG Düsseldorf auf die im jeweiligen Veranlagungszeitraum geltende Wesentlichkeitsgrenze an. Damit widerspricht er der Auffassung des 13. Senats und des Niedersächsischen FG sowie der Finanzverwaltung.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ge­rin war Gesell­schaf­te­rin der A-Hol­ding GbR, die im April 1995 durch Aus­schei­den der A-GmbH als per­sön­lich haf­tende Gesell­schaf­te­rin aus der A-GmbH & Co. Hol­ding KG her­vor­ge­gan­gen war. Die Gesell­schaft hielt nicht an der Börse gehan­delte Stamm­ak­tien an der bör­sen­no­tier­ten A-AG. Im April 2000 ver­äu­ßerte die A-Hol­ding GbR sämt­li­che von ihr gehal­te­nen Stamm­ak­tien der A-AG an einen aus­län­di­schen Kon­zern. Die Klä­ge­rin war im Zeit­punkt der Ver­äu­ße­rung der Betei­li­gung nach der seit 1999 gel­ten­den Grenze von "min­des­tens 10%" nicht wesent­lich betei­ligt. In den Vor­jah­ren war sie zwar zu min­des­tens 10% betei­ligt, die Betei­li­gung über­s­tieg indes nicht die bis 1998 gel­tende Wesent­lich­keits­g­renze von "mehr als einem Vier­tel".

Infolge einer Betriebs­prü­fung war das Finanz­amt der Ansicht, dass die Klä­ge­rin durch die Ver­äu­ße­rung einen steu­erpf­lich­ti­gen Ver­äu­ße­rungs­ge­winn i.S.v. § 17 EStG erzielt habe. Eine wesent­li­che Betei­li­gung liege näm­lich vor, wenn der Steu­erpf­lich­tige nomi­nell zu min­des­tens 10 % am Nenn­ka­pi­tal der Gesell­schaft betei­ligt sei. Das gelte auch für sol­che Anteile, die vor dem 1.1.1999 wegen der bis dahin gel­ten­den Betei­li­gungs­g­renze nicht steu­er­ver­haf­tet gewe­sen seien. Danach trete eine Steu­erpf­licht ein, wenn der Steu­erpf­lich­tige inn­er­halb der letz­ten fünf Jahre zu min­des­tens 10 % am Nenn­ka­pi­tal der Gesell­schaft betei­ligt gewe­sen sei.

Das FG gab der hier­ge­gen gerich­te­ten Klage statt. Aller­dings wurde wegen grund­sätz­li­cher Bedeu­tung, zur Fort­bil­dung des Rechts und zur Siche­rung einer ein­heit­li­chen Recht­sp­re­chung die Revi­sion zum BFH zuge­las­sen.

Die Gründe:
Das Finanz­amt hatte zu Unrecht einen Ver­äu­ße­rungs­ge­winn nach § 17 Abs. 1 EStG besteu­ert. Sch­ließ­lich war der Gewinn nicht steu­er­bar, da die Betei­li­gung der Klä­ge­rin die sog. Wesent­lich­keits­g­renze nicht über­schrit­ten hatte.

Im vor­lie­gen­den Fall ging es um die Frage, ob das Tat­be­stands­merk­mal der wesent­li­chen Betei­li­gung an einer Kapi­tal­ge­sell­schaft inn­er­halb der letz­ten fünf Jahre ver­an­la­gungs­zei­traum­be­zo­gen oder stich­tags­be­zo­gen aus­zu­le­gen ist. Diese Frage ist in der Recht­sp­re­chung und Lite­ra­tur ums­trit­ten. Der BFH hat mit Beschluss vom 24.2.2012 (Az.: IX B 146/11) judi­ziert, es sei ernst­lich zwei­fel­haft, ob sich die Betei­li­gungs­g­renze nach der im Jahr der Ver­äu­ße­rung gel­ten­den Wesent­lich­keits­g­renze i.S.v. § 17 Abs. 1 S. 4 EStG i.d.F. des StEntlG 1999/2000/2002 richte - und damit zurück­wirke - oder ob der Betei­li­gungs­be­griff ver­an­la­gungs­zei­traum­be­zo­gen sei, indem das Tat­be­stands­merk­mal "inn­er­halb der letz­ten fünf Jahre am Kapi­tal der Gesell­schaft wesent­lich betei­ligt" in § 17 Abs. 1 S. 1 EStG für jeden abge­sch­los­se­nen Ver­an­la­gungs­zei­traum nach der in die­sem Ver­an­la­gungs­zei­traum jeweils gel­ten­den Betei­li­gungs­g­renze zu bestim­men sei.

Zudem habe das BVerfG am 7.7.2010 (2 BvR 748/05 u.a.) den Zweck der Ver­äu­ße­rungs­ge­winn­be­steue­rung her­vor­ge­ho­ben: Die Besteue­rung sei nicht des­halb auf die Rea­li­sa­tion bezo­gen, weil erst zu die­sem Zeit­punkt der Wert­zu­wachs bestehe, son­dern obwohl er bereits vor­her beim Steu­erpf­lich­ti­gen ent­stan­den sei. Im Zeit­punkt der Rea­li­sa­tion werde ein über den vor­an­ge­gan­ge­nen Zei­traum akku­mu­lier­ter Zuwachs an Leis­tungs­fähig­keit nach­ho­lend der Besteue­rung unter­wor­fen. Auf die bloß for­male Zuord­nung des Ver­äu­ße­rungs­ge­winns zu einem bestimm­ten Ver­an­la­gungs­zei­traum komme es nicht an. Maß­geb­lich sei, dass sich die höhere Leis­tungs­fähig­keit mate­ri­ell auf den gesam­ten Zei­traum zwi­schen Anschaf­fung und Ver­äu­ße­rung beziehe. Somit könne es nur um einen steu­er­ba­ren Wert­zu­wachs gehen, d.h. der Wert­zu­wachs in den Zei­träu­men vor dem Rea­li­sa­ti­ons­zeit­punkt müsse steu­er­bar gewe­sen sein. Dies sei aber nur der Fall, wenn der Steu­erpf­lich­tige in qua­li­fi­zier­ter Weise an der Kapi­tal­ge­sell­schaft betei­ligt gewe­sen sei.

Wenn das BVerfG ent­schie­den habe, dass § 17 Abs. 1 S. 4 i.V..m. § 52 Abs. 1 S. 1 EStG i.d.F. des StEntlG 1999/2000/2002 gegen die ver­fas­sungs­recht­li­chen Grund­sätze des Ver­trau­ens­schut­zes ver­stößt und nich­tig ist, soweit in einem Ver­äu­ße­rungs­ge­winn Wert­s­tei­ge­run­gen steu­er­lich erfasst wer­den, die bis zur Ver­kün­dung des StEntlG 1999/2000/2002 am 31.3.1999 ent­stan­den sind und die - wie im Streit­fall - bei einer Ver­äu­ße­rung nach Ver­kün­dung des Geset­zes sowohl zum Zeit­punkt der Ver­kün­dung als auch zum Zeit­punkt der Ver­äu­ße­rung nach der zuvor gel­ten­den Rechts­lage steu­er­f­rei hät­ten rea­li­siert wer­den kön­nen, so könne es nicht rück­wir­kend auf eine Betei­li­gungs­g­renze ankom­men, die der Steu­erpf­lich­tige allein in dem Zei­traum ver­wir­k­licht habe, in dem ein Wert­zu­wachs nicht steu­er­bar gewe­sen sei. Der erken­nende Senat sch­ließt sich die­ser Auf­fas­sung an.

Hin­ter­grund:
Das Urteil wider­spricht der Auf­fas­sung des 13. Senats des FG Düs­sel­dorf (Urt. v. 30.8.2011, Az.: 13 K 200/03) und des Nie­der­säch­si­schen FG (Urt. v. 28.2.2012, Az.: 12 K 10250/09) sowie der Finanz­ver­wal­tung (BMF-Sch­rei­ben v. 20.12.2010).

Link­hin­weis:

nach oben