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FG Düsseldorf: Keine Unbilligkeit der Erhebung von - nicht steuermindernden - Nachzahlungszinsen

FG Düsseldorf 1.7.2013, 4 K 872/12 AO

Die Er­he­bung von Nach­zah­lungs­zin­sen ist auch dann nicht un­bil­lig, wenn sie nicht mehr steu­er­min­dernd gel­tend ge­macht wer­den können. Denn es würde den Wer­tun­gen des Ge­setz­ge­bers wi­der­spre­chen, der Be­sei­ti­gung ei­ner als sys­tem­wid­rig an­ge­se­he­nen Steu­er­ab­zugsmöglich­keit durch eine in­di­vi­du­elle Bil­lig­keitsmaßnahme ent­ge­gen­zu­wir­ken.

Der Sach­ver­halt:
Der Kläger ist Rechts­an­walt und er­zielte Einkünfte aus sei­ner Tätig­keit als In­sol­venz­ver­wal­ter. Vom Fi­nanz­amt wurde er für die Ver­an­la­gungs­zeiträume 1998 bis 2002 zur Ein­kom­men­steuer ver­an­lagt. Das Fi­nanz­amt be­han­delte seine Einkünfte aus der Tätig­keit als In­sol­venz­ver­wal­ter zunächst als sol­che aus selbständi­ger Ar­beit i.S.d. § 18 Abs. 1 Nr. 3 EStG. Im An­schluss an eine Außenprüfung ver­trat es je­doch die Auf­fas­sung, dass es sich bei den Einkünf­ten des Klägers aus sei­ner Tätig­keit als In­sol­venz­ver­wal­ter um ge­werb­li­che Einkünfte han­dele und er­ließ des­halb für die Jahre 1998 bis 2000 ent­spre­chende Ge­wer­be­steu­er­mess­be­trags­be­scheide. Fer­ner setzte es die Ein­kom­men­steuer für die Jahre 1998 bis 2002 der­ge­stalt neu fest, dass es für die frag­li­chen Einkünfte die Ta­rifermäßigung nach § 32c EStG gewährte. Dies führte auch zu der Fest­set­zung von Er­stat­tungs­zin­sen.

Ge­gen die Ge­wer­be­steu­er­mess­be­trags­be­scheide für die Jahre 1998 bis 2000 er­hob der Kläger Klage. Das FG wies die Klage ab; auf die Re­vi­sion des Klägers hob der BFH (Ur­teil vom 15.12.2010 VIII R 13/10) das Ur­teil und die an­ge­foch­te­nen Ge­wer­be­steu­er­mess­be­trags­be­scheide auf. Das Fi­nanz­amt hob dar­auf­hin auch die Ge­wer­be­steu­er­mess­be­trags­be­scheide für die Jahre 2001 und 2002 auf. Die Ein­kom­men­steuer für die Jahre 1998 bis 2002 setzte es der­ge­stalt neu fest, dass es die Ta­rifermäßigung nach § 32c EStG nicht mehr gewährte. Dies führte zur Nach­for­de­rung von Ein­kom­men­steuer und zur Fest­set­zung von Nach­zah­lungs­zin­sen.

Der Kläger be­an­tragte dar­auf­hin, die Zin­sen nach § 163 S. 1 AO zu er­las­sen. Zur Begründung machte er gel­tend, er habe we­gen des Sach­ver­halts für die Ver­an­la­gungs­zeiträume 2006 und 2007 Er­stat­tungs­zin­sen er­hal­ten, die mit einem Steu­er­satz von etwa 50 Pro­zent der Ein­kom­men­steuer un­terlägen. Dem­ge­genüber seien die fest­ge­setz­ten Nach­zah­lungs­zin­sen steu­er­lich nicht ab­zieh­bar. Das Fi­nanz­amt lehnte dies ab.

Das FG wies die hier­ge­gen ge­rich­tete Klage ab. Die Re­vi­sion zum BFH wurde nicht zu­ge­las­sen.

Die Gründe:
Das Fi­nanz­amt hat es zu Recht ab­ge­lehnt, die Zin­sen zur Ein­kom­men­steuer aus Bil­lig­keitsgründen ab­wei­chend fest­zu­set­zen.

An­spruchs­grund­lage für das Kla­ge­be­geh­ren ist § 163 S. 1 AO, der gem. § 239 Abs. 1 S. 1 AO ent­spre­chend für die Fest­set­zung von Nach­zah­lungs­zin­sen nach § 233a Abs. 1 S. 1 AO gilt. Nach § 163 S. 1 AO können Steu­ern nied­ri­ger fest­ge­setzt wer­den, wenn die Er­he­bung der Steuer nach Lage des ein­zel­nen Falls un­bil­lig wäre. Eine Un­bil­lig­keit aus sach­li­chen Gründen ist an­zu­neh­men, wenn ein An­spruch aus dem Steu­er­schuld­verhält­nis zwar nach dem ge­setz­li­chen Tat­be­stand be­steht, seine Gel­tend­ma­chung aber mit dem Zweck des Ge­set­zes nicht oder nicht mehr zu recht­fer­ti­gen ist und des­sen Wer­tun­gen zu­wi­derläuft.

Zweck der Re­ge­lung des § 233a AO ist es, einen Aus­gleich dafür zu schaf­fen, dass die Steu­ern bei den ein­zel­nen Steu­er­pflich­ti­gen zu un­ter­schied­li­chen Zeit­punk­ten fest­ge­setzt und fällig wer­den. Li­qui­ditätsvor­teile, die dem Steu­er­pflich­ti­gen oder dem Fis­kus aus dem verspäte­ten Er­lass ei­nes Steu­er­be­schei­des ob­jek­tiv oder ty­pi­scher­weise ent­stan­den sind, sol­len durch die sog. Voll­ver­zin­sung aus­ge­gli­chen wer­den. Ob die mögli­chen Zins­vor­teile tatsäch­lich ge­zo­gen wor­den sind, ist grundsätz­lich un­be­acht­lich. Fer­ner kommt es für eine Bil­lig­keitsmaßnahme grundsätz­lich nicht dar­auf an, aus wel­chen Gründen es zur Ent­ste­hung von Nach­for­de­rungs­zin­sen ge­kom­men ist.

Un­be­scha­det des­sen ist ein schuld­haf­tes oder willkürli­ches Han­deln des be­klag­ten Fi­nanz­amts hier nicht fest­zu­stel­len. Die Ände­rung der Fest­set­zung der Ein­kom­men­steuer und die Fest­set­zung der Nach­zah­lungs­zin­sen be­ru­hen viel­mehr dar­auf, dass der BFH seine Recht­spre­chung geändert hat. Dies er­gibt aus dem Ur­teil des BFH in BFH/NV 2011, 1309 so­wie aus dem dort in Be­zug ge­nom­me­nen Ur­teil des BFH vom 15.12.2010 (VIII R 50/09). Auf das Ur­teil des BFH vom 25.11.1997 (IX R 28/96) kann sich der Kläger nicht mit Er­folg be­ru­fen, weil diese Ent­schei­dung den Son­der­fall be­traf, dass Vor­aus­zah­lun­gen auf Grund ei­nes Feh­lers der Fi­nanz­behörde zurück­ge­zahlt wor­den wa­ren, der Steu­er­pflich­tige die Fi­nanz­behörde hier­auf un­verzüglich auf­merk­sam ge­macht hatte und den Be­trag zur so­for­ti­gen Rück­zah­lung auf sei­nem Gi­ro­konto be­reit­ge­hal­ten hatte.

Eine Un­bil­lig­keit kann auch nicht des­halb an­ge­nom­men wer­den, weil auf Grund der Auf­he­bung des § 10 Abs. 1 Nr. 5 EStG durch Art. 1 Nr. 15 Buchst. a des Steu­er­ent­las­tungs­ge­set­zes 1999/2000/2002 vom 24.3.1999 Nach­zah­lungs­zin­sen mit Wir­kung ab dem Ver­an­la­gungs­zeit­raum 1999 nicht mehr steu­er­min­dernd gel­tend ge­macht wer­den können. Die Ab­zieh­bar­keit von Nach­zah­lungs­zin­sen nach § 10 Abs. 1 Nr. 5 EStG a.F. wurde all­ge­mein als sys­tem­wid­rig be­ur­teilt. Eine sach­li­che Un­bil­lig­keit der Fest­set­zung von Nach­zah­lungs­zin­sen, die steu­er­lich nicht ab­zugsfähig sind, kann des­halb nicht an­ge­nom­men wer­den. Denn es würde den Wer­tun­gen des Ge­setz­ge­bers wi­der­spre­chen, der Be­sei­ti­gung ei­ner als sys­tem­wid­rig an­ge­se­he­nen Steu­er­ab­zugsmöglich­keit durch eine in­di­vi­du­elle Bil­lig­keitsmaßnahme ent­ge­gen­zu­wir­ken.

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