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Fehlende Nichtigkeit von Schätzungsbescheiden

BFH 15.7.2014, X R 42/12

Verlässt die Schätzung den durch die Umstände des Einzelfalls gezogenen Schätzungsrahmen, ist sie - lediglich - rechtswidrig. Lässt der Bescheid nicht erkennen, dass überhaupt und welche Schätzungserwägungen angestellt wurden, liegen Mängel bei der Begründung der Schätzung vor, die nicht zur Nichtigkeit, sondern allenfalls zur Anfechtbarkeit eines Verwaltungsaktes führen.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ger waren in den Streit­jah­ren 2008 und 2009 gemein­sam zur Ein­kom­men­steuer ver­an­lagt wor­den. Beide erziel­ten Ein­künfte aus nicht­selb­stän­di­ger Arbeit und Kapi­tal­ver­mö­gen, die Klä­ge­rin dane­ben aus Gewer­be­be­trieb (Ver­mie­tung von Spiel­ge­rä­ten und Durch­füh­rung von Frei­zei­t­ak­ti­vi­tä­ten). Da sie für die Streit­jahre - wie auch zuvor - zunächst ihrer Pflicht zur Abgabe der Ein­kom­men­steue­r­er­klär­ung nicht nach­ge­kom­men waren, schätzte das Finanz­amt die Besteue­rungs­grund­la­gen. Hin­sicht­lich der Ein­künfte der Klä­ge­rin aus Gewer­be­be­trieb ging es dabei von Ein­künf­ten i.H.v. 19.000 € (2008) bzw. 21.000 € (2009) aus. Für das Vor­jahr 2007 hat­ten die Klä­ger in ihrer nach­ge­reich­ten Ein­kom­men­steue­r­er­klär­ung einen Ver­lust gel­tend gemacht, der vom Finanz­amt aner­kannt wor­den war.

Die Schät­zungs­be­scheide für die Streit­jahre ergin­gen nicht unter dem Vor­be­halt der Nach­prü­fung. Die Post­zu­stel­lung­s­ur­kun­den wur­den am 2.2.2011 in den Brief­kas­ten der Klä­ger ein­ge­wor­fen. Die Klä­ger leg­ten am 3.3.2011 Ein­spruch ein und kün­dig­ten an, die Steue­r­er­klär­un­gen nach­zu­rei­chen. Nach Hin­weis des Finanzam­tes bean­trag­ten sie Wie­de­r­ein­set­zung in den vori­gen Stand, die sie mit einer star­ken psy­chi­schen Belas­tung durch Arzt- und Kran­ken­haus­ter­mine des Vaters/ Schwie­ger­va­ters begrün­de­ten. Sie führ­ten wei­ter aus, irri­ger­weise von einer Auf­gabe der Bescheide zur Post und damit von der Gel­tung der Drei­ta­ge­fik­tion aus­ge­gan­gen zu sein. In der nach­ge­reich­ten Erklär­un­gen waren Gewinne aus Gewer­be­be­trieb der Klä­ge­rin von 2.231 € (2008) bzw. 1.595 € (2009) aus­ge­wie­sen.

Das Finanz­amt ver­warf den Ein­spruch. Das FG wies die hier­ge­gen gerich­tete Klage ab, da Bestands­kraft ein­ge­t­re­ten sei. Die Revi­sion der Klä­ger blieb vor dem BFH erfolg­los.

Gründe:
Der Ein­spruch war nicht inn­er­halb der Monats­frist gem. § 355 Abs. 1 S. 1 AO ein­ge­legt wor­den. Eine Wie­de­r­ein­set­zung in den vori­gen Stand gem. § 110 Abs. 1 S. 1 AO war - auch von Amts wegen - nicht zu gewäh­ren. Soweit die Klä­ger auf eine beson­dere Belas­tung durch Arzt- und Kran­ken­haus­ter­mine des Vaters/Schwie­ger­va­ters ver­wie­sen hat­ten, hät­ten sie wei­tere Tat­sa­chen dar­le­gen und - spä­tes­tens im Kla­ge­ver­fah­ren - gem. § 110 Abs. 2 S. 2 AO auch glaub­haft machen müs­sen, inwie­fern dies für die Frist­ver­säu­mung ursäch­lich gewe­sen sei.

Die Ein­kom­men­steu­er­be­scheide für die Streit­jahre waren auf­grund der ein­ge­t­re­te­nen Bestands­kraft - man­gels Vor­lie­gens von Kor­rek­tur­vor­schrif­ten - nicht änder­bar. Sie waren ins­be­son­dere nicht nich­tig. Nach § 162 Abs. 1 S. 2 AO sind bei einer Schät­zung der Besteue­rungs­grund­la­gen alle Umstände zu berück­sich­ti­gen, die für die Schät­zung von Bedeu­tung sind. Das gewon­nene Schät­zung­s­er­geb­nis muss schlüs­sig, wirt­schaft­lich mög­lich und ver­nünf­tig sein. Ver­lässt die Schät­zung den durch die Umstände des Ein­zel­falls gezo­ge­nen Schät­zungs­rah­men, ist sie - ledig­lich - rechts­wid­rig. Aus­nahms­weise kann eine feh­ler­hafte Schät­zung die Nich­tig­keit des auf ihr beru­hen­den Ver­wal­tungs­akts zur Folge haben, wenn sich das Finanz­amt nicht an den wahr­schein­li­chen Besteue­rungs­grund­la­gen ori­en­tiert, son­dern bewusst zum Nach­teil des Steu­erpf­lich­ti­gen geschätzt hat. Somit erscheint eine Schät­zung nicht schon des­we­gen als rechts­wid­rig oder gar nich­tig, weil sie von den tat­säch­li­chen Ver­hält­nis­sen abweicht; denn sol­che Abwei­chun­gen sind not­wen­dig mit einer Schät­zung ver­bun­den, die in Unkennt­nis der wah­ren Gege­ben­hei­ten erfolgt.

Will­kür­lich und damit nich­tig i.S.v. § 125 Abs. 1 AO ist ein Schät­zungs­be­scheid nicht nur bei sub­jek­ti­ver Will­kür des han­deln­den Bedi­ens­te­ten. Auch wenn das Schät­zung­s­er­geb­nis trotz vor­han­de­ner Mög­lich­kei­ten, den Sach­ver­halt auf­zu­klä­ren und Schät­zungs­grund­la­gen zu ermit­teln, krass von den tat­säch­li­chen Gege­ben­hei­ten abweicht und in kei­ner Weise erkenn­bar ist, dass über­haupt und ggf. wel­che Schät­zung­s­er­wä­gun­gen ange­s­tellt wur­den, wenn somit ein "objek­tiv will­kür­li­cher" Hoheits­akt vor­liegt, ist Nich­tig­keit gege­ben. Die Schät­zung darf nicht dazu ver­wen­det wer­den, "die Steue­r­er­klär­ungspf­licht­ver­let­zung zu sank­tio­nie­ren und den Steu­erpf­lich­ti­gen zur Abgabe der Erklär­un­gen anzu­hal­ten". Lässt hin­ge­gen der Bescheid nicht erken­nen, dass über­haupt und wel­che Schät­zung­s­er­wä­gun­gen ange­s­tellt wur­den, lie­gen Män­gel bei der Begrün­dung der Schät­zung vor, die nicht zur Nich­tig­keit, son­dern allen­falls zur Anfecht­bar­keit eines Ver­wal­tungs­ak­tes füh­ren.

Infol­ge­des­sen waren die Bescheide im vor­lie­gen­den Fall nicht nich­tig. Es war schon nicht erkenn­bar, dass das Finanz­amt bewusst zum Nach­teil der Klä­ger geschätzt hatte. Viel­mehr waren die Schät­zun­gen auf­grund der feh­len­den Ein­kom­men­steue­r­er­klär­un­gen not­wen­dig gewor­den und ver­lie­ßen den durch die Umstände des Ein­zel­falls gezo­ge­nen Schät­zungs­rah­men nicht. Ein­künfte aus Gewer­be­be­trieb i.H.v. 19.000 € bzw. 21.000 € sind auch neben­be­ruf­lich und auch bei dem Gewerbe der Klä­ge­rin denk­bar und mög­lich.

Link­hin­weis:

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