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Fehlende erste Tätigkeitsstätte: Kürzung des Verpflegungsmehraufwands

Niedersächsisches FG v. 2.7.2019 - 15 K 266/16

Bei See­leu­ten, die un­ent­gelt­lich von ih­rem Ar­beit­ge­ber ver­pflegt wer­den, kann kein Ver­pfle­gungs­mehr­auf­wand zum Ab­zug zu­ge­las­sen wer­den. Ein Ver­pfle­gungs­mehr­auf­wand ist je­doch an sol­chen Ta­gen zum Ab­zug zu­zu­las­sen, an de­nen der Ar­beit­ge­ber (aus­nahms­weise) keine Mahl­zei­ten zur Verfügung ge­stellt hat.

Der Sach­ver­halt:
Strei­tig ist der Ab­zug von Ver­pfle­gungs­pau­scha­len als Wer­bungs­kos­ten. Der Kläger er­zielte im Streit­jahr (2014) als nau­ti­scher Of­fi­zier Einkünfte aus nicht­selbständi­ger Tätig­keit. In der Zeit war er auf See tätig. In sei­ner Ein­kom­men­steu­er­erklärung machte er gel­tend, er sei an ins­ge­samt 169 Ta­gen (48 Tage + 121 Tage) ganztägig von sei­ner Woh­nung ab­we­send ge­we­sen. Im Kla­ge­ver­fah­ren kor­ri­gierte er diese Be­rech­nung da­hin­ge­hend, dass er an ins­ge­samt 206 Ta­gen (85 Tage + 121 Tage) ganztägig von sei­ner Woh­nung ab­we­send ge­we­sen sei.

An Bord der Schiffe stellte der Ar­beit­ge­ber dem Kläger un­ent­gelt­lich Mahl­zei­ten zur Verfügung. In den Heu­er­ab­rech­nun­gen wies der Ar­beit­ge­ber diese Mahl­zei­ten zunächst als steu­er­pflich­ti­gen Sach­be­zug aus (7,60 € pro Tag). Dies kor­ri­gierte er mit geänder­ten Heu­er­ab­rech­nun­gen im Ja­nuar 2015, in de­nen er den Sach­be­zug als steu­er­frei be­han­delte. In sei­ner Ein­kom­men­steu­er­erklärung für 2014 erklärte der Kläger Wer­bungs­kos­ten, von de­nen 4.056 € (169 Tage x 24 €) auf Ver­pfle­gungs­mehr­auf­wen­dun­gen ent­fie­len. Das Fi­nanz­amt ließ le­dig­lich die übri­gen gel­tend ge­mach­ten Wer­bungs­kos­ten zum Ab­zug zu. Die Ver­pfle­gungs­mehr­auf­wen­dun­gen für See­rei­sen seien nach § 9 Abs. 4a Satz 4 EStG zu kürzen.

Das FG wies die hier­ge­gen ge­rich­tete Klage ganz über­wie­gend ab. Die beim BFH anhängige Re­vi­sion des Klägers wird dort un­ter dem Az. VI R 27/19 geführt.

Die Gründe:
Der Ein­kom­men­steu­er­be­scheid 2014 ist le­dig­lich in­so­weit rechts­wid­rig und ver­letzt den Kläger in sei­nen Rech­ten, als das Fi­nanz­amt Ver­pfle­gungs­mehr­auf­wand an sol­chen Ta­gen nicht zum Ab­zug zu­ge­las­sen hat, an de­nen der Ar­beit­ge­ber dem Kläger (aus­nahms­weise) keine Mahl­zei­ten zur Verfügung ge­stellt hat. Für alle an­de­ren Tage hat das Fi­nanz­amt zu Recht nach § 9 Abs. 4a Satz 8 EStG kei­nen Ver­pfle­gungs­mehr­auf­wand zum Ab­zug zu­ge­las­sen, da dem Kläger an die­sen Ta­gen von sei­nem Ar­beit­ge­ber un­ent­gelt­lich Frühstück, Mit­tag- und Abend­es­sen zur Verfügung ge­stellt wurde.

Nach § 9 Abs. 4a Satz 1 EStG sind Mehr­auf­wen­dun­gen ei­nes Ar­beit­neh­mers für die Ver­pfle­gung nur nach Maßgabe der fol­gen­den Sätze als Wer­bungs­kos­ten ab­zieh­bar. Wird ein Ar­beit­neh­mer außer­halb sei­ner Woh­nung und ers­ten Tätig­keitsstätte be­ruf­lich tätig, ist nach § 9 Abs. 4a Satz 2 EStG eine Ver­pfle­gungs­pau­schale an­zu­set­zen, de­ren Höhe in § 9 Abs. 4a Satz 3 EStG be­stimmt ist. Gem. § 9 Abs. 4a Satz 8 EStG ist die Ver­pfle­gungs­pau­schale in vol­ler Höhe zu kürzen, wenn einem Ar­beit­neh­mer vom Ar­beit­ge­ber außer­halb sei­ner ers­ten Tätig­keitsstätte Frühstück, Mit­tag- und Abend­es­sen un­ent­gelt­lich zur Verfügung ge­stellt wer­den. Diese Kürzung ist auch vor­zu­neh­men, so­weit der Ar­beit­neh­mer Mahl­zei­ten, die ihm un­ent­gelt­lich zur Verfügung ge­stellt wer­den, an ein­zel­nen Ta­gen nicht ein­nimmt, son­dern sich selbst ver­sorgt.

Ar­beit­neh­mer, die ihre Tätig­keit - wie der Kläger - auf einem Schiff ausüben, verfügen - ebenso wie nach der bis zum Ver­an­la­gungs­zeit­raum 2013 gel­ten­den Rechts­lage, wo ihre Tätig­keit als sog. Fahrtätig­keit qua­li­fi­ziert wurde - nicht über eine er­ste Tätig­keitsstätte im Sinne die­ser Vor­schrift, da sie ihre Ar­beit nicht in ei­ner orts­fes­ten be­trieb­li­chen Ein­rich­tung ausüben. Für Ar­beit­neh­mer ohne er­ste Tätig­keitsstätte ord­net § 9 Abs. 4a Satz 4 EStG ausdrück­lich eine ent­spre­chende An­wen­dung der Sätze 2 und 3 die­ser Vor­schrift an. Diese Ver­wei­sung schließt auch eine Kürzung der in Satz 3 be­stimm­ten Pau­scha­len nach Maßgabe des § 9 Abs. 4a Satz 8 EStG ein. Dies folgt be­reits aus § 9 Abs. 4a Satz 2 EStG, auf den § 9 Abs. 4a Satz 4 EStG für Ar­beit­neh­mer ohne er­ste Tätig­keitsstätte ausdrück­lich ver­weist. Nach Satz 2 ist eine Ver­pfle­gungs­pau­schale nur "zur Ab­gel­tung der" dem Ar­beit­neh­mer "tatsäch­lich ent­stan­de­nen be­ruf­lich ver­an­lass­ten Mehr­auf­wen­dun­gen" an­zu­set­zen.

Nach § 9 Abs. 4a Satz 1 EStG i.V.m. § 9 Abs. 4a Satz 2 EStG, auf den § 9 Abs. 4a Satz 4 EStG für Ar­beit­neh­mer ohne er­ste Tätig­keitsstätte ausdrück­lich ver­weist, ist eine Ver­pfle­gungs­pau­schale nur "zur Ab­gel­tung der" dem Ar­beit­neh­mer "tatsäch­lich ent­stan­de­nen be­ruf­lich ver­an­lass­ten Mehr­auf­wen­dun­gen" an­zu­set­zen. Diese Vor­schrift wird von der Fi­nanz­ver­wal­tung und der Li­te­ra­tur übe­rein­stim­mend da­hin­ge­hend ver­stan­den, dass im Zu­sam­men­wir­ken mit der Vor­schrift des § 9 Abs. 4a Satz 8 EStG kein Ab­zug ei­nes Ver­pfle­gungs­mehr­auf­wands möglich ist, wenn der Ar­beit­ge­ber dem Ar­beit­neh­mer un­ent­gelt­lich Frühstück, Mit­tag- und Abend­es­sen zur Verfügung stellt. Aus die­ser Fas­sung des Ge­set­zes er­gibt sich, dass - auch ohne ausdrück­li­che Ver­wei­sung auf § 9 Abs. 4a Satz 8 EStG in Satz 4 die­ser Vor­schrift - auch bei Ar­beit­neh­mern ohne er­ste Tätig­keitsstätte ein Ab­zug von Ver­pfle­gungs­mehr­auf­wen­dun­gen nicht möglich ist, wenn sie in vol­lem Um­fang un­ent­gelt­lich von ih­rem Ar­beit­ge­ber ver­pflegt wer­den.

Ob der Ar­beit­neh­mer - falls der Ar­beit­ge­ber keine Mahl­zei­ten zur Verfügung stellt - nach § 9 Abs. 4a Satz 2 EStG einen Mehr­auf­wand dar­le­gen und ggf. nach­wei­sen muss, ist hier un­er­heb­lich. Der Kläger hat in der münd­li­chen Ver­hand­lung glaub­haft be­kun­det, dass sein Ar­beit­ge­ber im Streit­jahr in Aus­nah­mefällen an Haf­en­ta­gen keine Bord­ver­pfle­gung zur Verfügung ge­stellt habe, er aber nicht mehr über ent­spre­chende Un­ter­la­gen oder de­tail­lierte Er­in­ne­run­gen verfüge. Die Be­tei­lig­ten ha­ben den dem Kläger nach Maßgabe des § 9 Abs. 4a Satz 3, 4 und 5 EStG in­so­weit ent­stan­de­nen Mehr­auf­wand übe­rein­stim­mend und nach­voll­zieh­bar auf 240 € im Streit­jahr ge­schätzt. Der FG macht sich diese Schätzung zu Ei­gen.

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