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Fehlende erste Tätigkeitsstätte: Kürzung des Verpflegungsmehraufwands

Niedersächsisches FG v. 2.7.2019 - 15 K 266/16

Bei Seeleuten, die unentgeltlich von ihrem Arbeitgeber verpflegt werden, kann kein Verpflegungsmehraufwand zum Abzug zugelassen werden. Ein Verpflegungsmehraufwand ist jedoch an solchen Tagen zum Abzug zuzulassen, an denen der Arbeitgeber (ausnahmsweise) keine Mahlzeiten zur Verfügung gestellt hat.

Der Sach­ver­halt:
Strei­tig ist der Abzug von Verpf­le­gungs­pau­scha­len als Wer­bungs­kos­ten. Der Klä­ger erzielte im Streit­jahr (2014) als nau­ti­scher Offi­zier Ein­künfte aus nicht­selb­stän­di­ger Tätig­keit. In der Zeit war er auf See tätig. In sei­ner Ein­kom­men­steue­r­er­klär­ung machte er gel­tend, er sei an ins­ge­s­amt 169 Tagen (48 Tage + 121 Tage) ganz­tä­gig von sei­ner Woh­nung abwe­send gewe­sen. Im Kla­ge­ver­fah­ren kor­ri­gierte er diese Berech­nung dahin­ge­hend, dass er an ins­ge­s­amt 206 Tagen (85 Tage + 121 Tage) ganz­tä­gig von sei­ner Woh­nung abwe­send gewe­sen sei.

An Bord der Schiffe stellte der Arbeit­ge­ber dem Klä­ger unent­gelt­lich Mahl­zei­ten zur Ver­fü­gung. In den Heu­er­ab­rech­nun­gen wies der Arbeit­ge­ber diese Mahl­zei­ten zunächst als steu­erpf­lich­ti­gen Sach­be­zug aus (7,60 € pro Tag). Dies kor­ri­gierte er mit geän­der­ten Heu­er­ab­rech­nun­gen im Januar 2015, in denen er den Sach­be­zug als steu­er­f­rei behan­delte. In sei­ner Ein­kom­men­steue­r­er­klär­ung für 2014 erklärte der Klä­ger Wer­bungs­kos­ten, von denen 4.056 € (169 Tage x 24 €) auf Verpf­le­gungs­mehr­auf­wen­dun­gen ent­fie­len. Das Finanz­amt ließ ledig­lich die übri­gen gel­tend gemach­ten Wer­bungs­kos­ten zum Abzug zu. Die Verpf­le­gungs­mehr­auf­wen­dun­gen für See­rei­sen seien nach § 9 Abs. 4a Satz 4 EStG zu kür­zen.

Das FG wies die hier­ge­gen gerich­tete Klage ganz über­wie­gend ab. Die beim BFH anhän­gige Revi­sion des Klä­gers wird dort unter dem Az. VI R 27/19 geführt.

Die Gründe:
Der Ein­kom­men­steu­er­be­scheid 2014 ist ledig­lich inso­weit rechts­wid­rig und ver­letzt den Klä­ger in sei­nen Rech­ten, als das Finanz­amt Verpf­le­gungs­mehr­auf­wand an sol­chen Tagen nicht zum Abzug zuge­las­sen hat, an denen der Arbeit­ge­ber dem Klä­ger (aus­nahms­weise) keine Mahl­zei­ten zur Ver­fü­gung ges­tellt hat. Für alle ande­ren Tage hat das Finanz­amt zu Recht nach § 9 Abs. 4a Satz 8 EStG kei­nen Verpf­le­gungs­mehr­auf­wand zum Abzug zuge­las­sen, da dem Klä­ger an die­sen Tagen von sei­nem Arbeit­ge­ber unent­gelt­lich Früh­s­tück, Mit­tag- und Aben­d­es­sen zur Ver­fü­gung ges­tellt wurde.

Nach § 9 Abs. 4a Satz 1 EStG sind Mehr­auf­wen­dun­gen eines Arbeit­neh­mers für die Verpf­le­gung nur nach Maß­g­abe der fol­gen­den Sätze als Wer­bungs­kos­ten abzieh­bar. Wird ein Arbeit­neh­mer außer­halb sei­ner Woh­nung und ers­ten Tätig­keits­stätte beruf­lich tätig, ist nach § 9 Abs. 4a Satz 2 EStG eine Verpf­le­gungs­pau­schale anzu­set­zen, deren Höhe in § 9 Abs. 4a Satz 3 EStG bestimmt ist. Gem. § 9 Abs. 4a Satz 8 EStG ist die Verpf­le­gungs­pau­schale in vol­ler Höhe zu kür­zen, wenn einem Arbeit­neh­mer vom Arbeit­ge­ber außer­halb sei­ner ers­ten Tätig­keits­stätte Früh­s­tück, Mit­tag- und Aben­d­es­sen unent­gelt­lich zur Ver­fü­gung ges­tellt wer­den. Diese Kür­zung ist auch vor­zu­neh­men, soweit der Arbeit­neh­mer Mahl­zei­ten, die ihm unent­gelt­lich zur Ver­fü­gung ges­tellt wer­den, an ein­zel­nen Tagen nicht ein­nimmt, son­dern sich selbst ver­sorgt.

Arbeit­neh­mer, die ihre Tätig­keit - wie der Klä­ger - auf einem Schiff aus­ü­ben, ver­fü­gen - ebenso wie nach der bis zum Ver­an­la­gungs­zei­traum 2013 gel­ten­den Rechts­lage, wo ihre Tätig­keit als sog. Fahr­tä­tig­keit qua­li­fi­ziert wurde - nicht über eine erste Tätig­keits­stätte im Sinne die­ser Vor­schrift, da sie ihre Arbeit nicht in einer orts­fes­ten betrieb­li­chen Ein­rich­tung aus­ü­ben. Für Arbeit­neh­mer ohne erste Tätig­keits­stätte ord­net § 9 Abs. 4a Satz 4 EStG aus­drück­lich eine ent­sp­re­chende Anwen­dung der Sätze 2 und 3 die­ser Vor­schrift an. Diese Ver­wei­sung sch­ließt auch eine Kür­zung der in Satz 3 bestimm­ten Pau­scha­len nach Maß­g­abe des § 9 Abs. 4a Satz 8 EStG ein. Dies folgt bereits aus § 9 Abs. 4a Satz 2 EStG, auf den § 9 Abs. 4a Satz 4 EStG für Arbeit­neh­mer ohne erste Tätig­keits­stätte aus­drück­lich ver­weist. Nach Satz 2 ist eine Verpf­le­gungs­pau­schale nur "zur Abgel­tung der" dem Arbeit­neh­mer "tat­säch­lich ent­stan­de­nen beruf­lich ver­an­lass­ten Mehr­auf­wen­dun­gen" anzu­set­zen.

Nach § 9 Abs. 4a Satz 1 EStG i.V.m. § 9 Abs. 4a Satz 2 EStG, auf den § 9 Abs. 4a Satz 4 EStG für Arbeit­neh­mer ohne erste Tätig­keits­stätte aus­drück­lich ver­weist, ist eine Verpf­le­gungs­pau­schale nur "zur Abgel­tung der" dem Arbeit­neh­mer "tat­säch­lich ent­stan­de­nen beruf­lich ver­an­lass­ten Mehr­auf­wen­dun­gen" anzu­set­zen. Diese Vor­schrift wird von der Finanz­ver­wal­tung und der Lite­ra­tur übe­r­ein­stim­mend dahin­ge­hend ver­stan­den, dass im Zusam­men­wir­ken mit der Vor­schrift des § 9 Abs. 4a Satz 8 EStG kein Abzug eines Verpf­le­gungs­mehr­auf­wands mög­lich ist, wenn der Arbeit­ge­ber dem Arbeit­neh­mer unent­gelt­lich Früh­s­tück, Mit­tag- und Aben­d­es­sen zur Ver­fü­gung stellt. Aus die­ser Fas­sung des Geset­zes ergibt sich, dass - auch ohne aus­drück­li­che Ver­wei­sung auf § 9 Abs. 4a Satz 8 EStG in Satz 4 die­ser Vor­schrift - auch bei Arbeit­neh­mern ohne erste Tätig­keits­stätte ein Abzug von Verpf­le­gungs­mehr­auf­wen­dun­gen nicht mög­lich ist, wenn sie in vol­lem Umfang unent­gelt­lich von ihrem Arbeit­ge­ber verpf­legt wer­den.

Ob der Arbeit­neh­mer - falls der Arbeit­ge­ber keine Mahl­zei­ten zur Ver­fü­gung stellt - nach § 9 Abs. 4a Satz 2 EStG einen Mehr­auf­wand dar­le­gen und ggf. nach­wei­sen muss, ist hier uner­heb­lich. Der Klä­ger hat in der münd­li­chen Ver­hand­lung glaub­haft bekun­det, dass sein Arbeit­ge­ber im Streit­jahr in Aus­nah­me­fäl­len an Haf­en­ta­gen keine Bord­verpf­le­gung zur Ver­fü­gung ges­tellt habe, er aber nicht mehr über ent­sp­re­chende Unter­la­gen oder detail­lierte Erin­ne­run­gen ver­füge. Die Betei­lig­ten haben den dem Klä­ger nach Maß­g­abe des § 9 Abs. 4a Satz 3, 4 und 5 EStG inso­weit ent­stan­de­nen Mehr­auf­wand übe­r­ein­stim­mend und nach­voll­zieh­bar auf 240 € im Streit­jahr geschätzt. Der FG macht sich diese Schät­zung zu Eigen.

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