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Ermessensfehlerfrei ergangene Prüfungsanordnung im Rahmen einer ermessensfehlerhaften Einspruchsentscheidung

FG Münster 14.6.2013, 14 K 135/13 AO

Eine ermessensfehlerfrei ergangenen Prüfungsanordnung (hier: Prüfungserweiterung), die das Finanzamt im Rahmen einer Einspruchsentscheidung ermessensfehlerhaft begründet, ist nicht zwangsläufig rechtswidrig. Mit einer Anfechtungsklage ist es u.U. möglich, die Einspruchsentscheidung isoliert aufzuheben.

Der Sach­ver­halt:
Der Klä­ger erzielte u.a. Ein­künfte aus Gewer­be­be­trieb. Zwi­schen dem Ein­zel­un­ter­neh­men des Klä­gers und der E-GmbH bestan­den bis Ende 2010 eine Betriebs­auf­spal­tung sowie eine umsatz­steu­er­li­che Org­an­schaft. Mit Beschei­den vom 9.5.2012 ord­nete das Finanz­amt gegen­über dem Klä­ger unter Beru­fung auf § 193 Abs. 1 AO Außen­prü­fun­gen an, und zwar zum einen betref­fend Ein­kom­men­steuer 2008 bis 2010 und zum ande­ren betref­fend Umsatz­steuer und Gewer­be­steuer 2008 bis 2010. Am 24.05.2012 wurde ein Straf­ver­fah­ren wegen des Ver­dachts der Hin­ter­zie­hung von ESt und GewSt 2009 und 2010 gegen den Klä­ger ein­ge­lei­tet.

Der Klä­ger wurde mit Sch­rei­ben vom 30.5.2012 über die bis­he­ri­gen Prü­fungs­fest­stel­lun­gen infor­miert. Der Prü­fer bean­stan­dete u.a., dass der Klä­ger zwei Dar­le­hen, die ihm die E-GmbH gewährt hatte, zu Unrecht bei sei­nem Ein­zel­un­ter­neh­men als Ver­bind­lich­kei­ten bilan­ziert habe. Die Außen­prü­fun­gen wur­den mit Beschei­den vom 5.10.2012 erwei­tert, und zwar zum einen auf die ESt 2006 und 2007 und zum ande­ren auf die USt und GewSt 2006 und 2007.

Der Klä­ger war der Ansicht, das Finanz­amt habe bei der Anord­nung der Erwei­te­rung ermes­sens­feh­ler­haft gehan­delt. Dies zeige sich schon daran, dass die Behörde das Vor­lie­gen der Vor­aus­set­zun­gen des § 4 Abs. 3 S. 2 BpO dar­aus ableite, dass Schuld­zin­sen sowohl im Rah­men der Ein­künfte aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung als auch bei den Ein­künf­ten aus Gewer­be­be­trieb berück­sich­tigt wor­den seien (Dop­pel­be­rück­sich­ti­gung). Die­ser Sach­ver­halt könne in den Jah­ren 2006 und 2007 jedoch schon des­halb nicht ver­wir­k­licht wor­den sein, weil das vom Beklag­ten bean­stan­dete Dar­le­hen erst im Jahr 2008 auf­ge­nom­men wor­den sei.

Das FG wies die Klage ab. Aller­dings wurde zwecks Fort­bil­dung des Rechts die Revi­sion zum BFH zuge­las­sen.

Die Gründe:
Dem Klä­ger war zwar inso­weit zuzu­stim­men, dass die Begrün­dung der Ein­spruchs­ent­schei­dung feh­ler­haft war und der Beklagte damit sein Ermes­sen bei Erlass der Ein­spruchs­ent­schei­dung nicht ord­nungs­ge­mäß aus­ge­übt, zumin­dest seine Erwä­gun­gen nicht zutref­fend dar­ge­s­tellt hatte. Die­ser erst bei Erlass der Ein­spruchs­ent­schei­dung auf­ge­t­re­tene Feh­ler führte aller­dings nicht dazu, dass der Klage statt­zu­ge­ben und fest­zu­s­tel­len wäre, dass die Prü­fungs­er­wei­te­rung­s­an­ord­nun­gen vom 5.10.2012 rechts­wid­rig waren.

Die Bescheide vom 5.10.2012 waren recht­mä­ßig und ins­be­son­dere ohne Ermes­sens­feh­ler ergan­gen. Der hier­ge­gen ein­ge­legte Ein­spruch des Klä­gers war des­halb als unbe­grün­det zurück­zu­wei­sen, was letzt­lich auch gesche­hen ist. Der Tenor der Ein­spruchs­ent­schei­dun­gen war mit­hin im Ergeb­nis rich­tig. Feh­ler­haft war allein die Begrün­dung, warum die Anord­nung einer Prü­fungs­er­wei­te­rung - nun­mehr - als gebo­ten ange­se­hen wurde.

Auch wenn ein Ver­wal­tungs­akt grund­sätz­lich in der Gestalt wirk­sam ist, die er durch die Ein­spruchs­ent­schei­dung erfährt, konnte - jeden­falls unter den beson­de­ren Umstän­den des Streit­falls - kein Bedürf­nis dafür gese­hen wer­den, die Anord­nung der Prü­fungs­er­wei­te­rung ins­ge­s­amt für rechts­wid­rig zu erklä­ren. Wäre noch eine Anfech­tungs­klage statt­haft, wäre es u.U. mög­lich gewe­sen, die Ein­spruchs­ent­schei­dung iso­liert auf­zu­he­ben, denn beschwert wird (bzw. wurde) der Klä­ger letzt­lich allein durch diese.

Die­ses Ergeb­nis war auf die Fort­set­zungs­fest­stel­lungs­klage jedoch nicht über­trag­bar, denn es bestand kein beson­de­res Inter­esse i.S.d. § 100 Abs. 1 S. 4 FGO dafür, allein die Ein­spruchs­ent­schei­dung für rechts­wid­rig zu erklä­ren. Ins­be­son­dere konnte sich ein sol­ches Inter­esse nicht aus dem Gesichts­punkt eines etwai­gen Ver­wer­tungs­ver­bots erge­ben, denn die Grund­lage für die Anord­nung der Prü­fung und damit mit­tel­bar auch für die Aus­wer­tung der Prü­fung­s­er­geb­nisse bil­de­ten allein die Bescheide vom 5.10.2012 und diese wür­den von der iso­lier­ten Fest­stel­lung der Rechts­wid­rig­keit der Ein­spruchs­ent­schei­dung unbe­rührt blei­ben.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text des Urteils ist erhält­lich unter http://www.jus­tiz.nrw.de/ - Recht­sp­re­chungs­da­ten­bank des Lan­des NRW.

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