deen
Nexia Ebner Stolz

Einkünfte aus ruhendem Gewerbebetrieb

BFH 9.11.2017, IV R 37/14

Einkünfte aus ruhendem Gewerbebetrieb stellen originär gewerbliche Einkünfte dar. Ruht der Gewerbebetrieb einer Personengesellschaft, kann diese schon deshalb keine gewerblich geprägte Gesellschaft i.S.d. § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG sein.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ge­rin ist eine KG. Sie wurde im Jahr 1964 gegrün­det. Ende des Jah­res 1967 trat ihr vor­ma­li­ger Kom­man­di­tist A. zunächst als Kom­p­le­men­tär in die Klä­ge­rin ein. Anfang 1978 schied er als Kom­p­le­men­tär wie­der aus und trat erneut als Kom­man­di­tist in die Klä­ge­rin ein. Neue Kom­p­le­men­tärin der Klä­ge­rin wurde die A-GmbH. Im Sep­tem­ber 1982 trat die A-GmbH aus der Klä­ge­rin aus. Seit­dem sind nur noch natür­li­che Per­so­nen Gesell­schaf­ter der Klä­ge­rin.

Die Klä­ge­rin war von ihrer Grün­dung bis zum Ende des Jah­res 1966 als Bau­trä­ge­rin und Grund­stücks­händ­le­rin tätig. Sie errich­tete vor­nehm­lich Eigen­tums­woh­nun­gen und Eigen­heime, die sie nach Fer­tig­stel­lung ver­äu­ßerte. Im Jahr 1967 errich­tete sie ein Senio­ren­wohn­heim, das sie lang­fris­tig ver­mie­tete. Im sel­ben Jahr stellte sie ihre Bau­tä­tig­keit voll­stän­dig ein. Diese Tätig­keit führte ab 1968 eine andere Gesell­schaft, an der A. eben­falls betei­ligt war, fort. Die Klä­ge­rin ver­wal­tete und nutzte ab die­sem Zeit­punkt nur noch ihr eige­nes Grund- und Kapi­tal­ver­mö­gen. In den Jah­ren 1995 bis 2002 nahm die Klä­ge­rin zudem ver­zins­li­che Dar­le­hen auf und reichte diese an ver­bun­dene Unter­neh­men wei­ter.

Die Mie­te­rin des Senio­ren­wohn­heims kün­digte den Ver­trag Ende 2002. Der Klä­ge­rin gelang es nicht, die Immo­bi­lie ander­wei­tig zu ver­mie­ten. Im Oktober 2004 ver­äu­ßerte sie diese sch­ließ­lich. Das Finanz­amt ging für die Ver­an­la­gungs­zei­träume ab 1968 davon aus, dass die Klä­ge­rin wei­ter­hin Ein­künfte aus Gewer­be­be­trieb erzielt habe. Die Ein­künfte wur­den ent­sp­re­chend erklärt und fest­ge­s­tellt. Für das Streit­jahr 2003 reichte die Klä­ge­rin eine Erklär­ung zur geson­der­ten und ein­heit­li­chen Fest­stel­lung und eine Gewer­be­steue­r­er­klär­ung bei dem Finanz­amt ein, in denen sie, wie in den Vor­jah­ren, jeweils Ein­künfte aus Gewer­be­be­trieb erklärte.

Das Finanz­amt stellte mit Gewinn­fest­stel­lungs­be­scheid 2003 die Ein­künfte der Klä­ge­rin aus Gewer­be­be­trieb erklär­ungs­ge­mäß fest. Mit Sch­rei­ben aus August 2005, das zusam­men mit der Steue­r­er­klär­ung für das Jahr 2004 ein­ging, erklärte die Klä­ge­rin, dass sie aus­sch­ließ­lich Ein­künfte aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung erzielt habe. Im Dezem­ber 2005 mel­dete sie sich steu­er­lich um und erklärte, seit Januar 2003 die Ver­wal­tung frem­den Ver­mö­gens ein­ge­s­tellt zu haben. Nach einer Außen­prü­fung ver­t­rat das Finanz­amt zunächst die Auf­fas­sung, dass die Klä­ge­rin zum 31.12.2003 eine Betriebs­auf­gabe erklärt habe und des­halb ein Betriebs­auf­ga­be­ge­winn fest­zu­s­tel­len sei. Ent­sp­re­chend die­ser Rechts­auf­fas­sung erließ es am 19. Januar 2009 einen geän­der­ten Gewinn­fest­stel­lungs­be­scheid für 2003.

Das FG wies die Klage, mit der die Klä­ge­rin wei­ter­hin die Fest­stel­lung von Ein­künf­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung begehrte, ab. Die Revi­sion der Klä­ge­rin vor dem BFH blieb erfolg­los.

Gründe:
Das FG hat zu Recht ent­schie­den, dass die Ein­künfte der Klä­ge­rin im Streit­jahr als Ein­künfte aus Gewer­be­be­trieb zu qua­li­fi­zie­ren sind. Der Gewer­be­be­trieb der Klä­ge­rin war im Streit­jahr ledig­lich unter­bro­chen und ruhte, er war von der Klä­ge­rin noch nicht auf­ge­ge­ben wor­den.

Ist ein Gewer­be­be­trieb (noch) nicht auf­ge­ge­ben, son­dern nur unter­bro­chen, sind die auf Grund­lage die­ses ruhen­den Gewer­be­be­triebs erziel­ten Ein­künfte sol­che aus Gewer­be­be­trieb. Eine Betriebs­auf­gabe liegt vor, wenn die bis­her im Betrieb ent­fal­tete Tätig­keit auf­grund eines Ent­schlus­ses des Steu­erpf­lich­ti­gen, den Betrieb auf­zu­ge­ben, end­gül­tig ein­ge­s­tellt wird, alle wesent­li­chen Betriebs­grund­la­gen in einem ein­heit­li­chen Vor­gang, d.h. inn­er­halb kur­zer Zeit, ent­we­der ins­ge­s­amt klar und ein­deu­tig, äußer­lich erkenn­bar in das Pri­vat­ver­mö­gen über­führt bzw. ande­ren betriebs­f­rem­den Zwe­cken zuge­führt oder ins­ge­s­amt ein­zeln an ver­schie­dene Erwer­ber ver­äu­ßert oder teil­weise ver­äu­ßert und teil­weise in das Pri­vat­ver­mö­gen über­führt wer­den und dadurch der Betrieb als selb­stän­di­ger Orga­nis­mus des Wirt­schafts­le­bens zu beste­hen auf­hört.

Stellt ein Unter­neh­men seine wer­bende gewerb­li­che Tätig­keit ein, so liegt darin nicht not­wen­di­ger­weise eine Betriebs­auf­gabe. Die Ein­stel­lung kann auch nur als Betriebs­un­ter­b­re­chung zu beur­tei­len sein, die den Fort­be­stand des Betriebs unbe­rührt lässt. Die Betriebs­un­ter­b­re­chung kann darin beste­hen, dass der Betriebs­in­ha­ber die wesent­li­chen Betriebs­grund­la­gen - in der Regel ein­heit­lich an einen ande­ren Unter­neh­mer - ver­pach­tet oder darin, dass er die gewerb­li­che Tätig­keit ruhen lässt. Wird in die­sen Fäl­len die Betriebs­auf­gabe nicht ein­deu­tig gegen­über dem Finanz­amt erklärt, so geht die Recht­sp­re­chung davon aus, dass die Absicht besteht, den unter­bro­che­nen Betrieb künf­tig wie­der auf­zu­neh­men, sofern die Fort­set­zung des Betriebs mit den zurück­be­hal­te­nen Wirt­schafts­gü­tern objek­tiv mög­lich ist.

Die Annahme einer Betriebs­un­ter­b­re­chung und damit auch eines nur ruhen­den Gewer­be­be­triebs ist hin­ge­gen aus­ge­sch­los­sen, wenn der Unter­neh­mer seine wer­bende Tätig­keit ein­s­tellt und keine wesent­li­chen Betriebs­grund­la­gen mehr vor­han­den sind, die einem spä­ter iden­ti­täts­wah­rend fort­ge­führ­ten Betrieb die­nen könn­ten. Es soll so ver­mie­den wer­den, dem Steu­erpf­lich­ti­gen "ewi­ges Betriebs­ver­mö­gen" zu belas­sen. Es kommt dann unab­hän­gig von der Abgabe einer Auf­ga­be­er­klär­ung zu einer - inso­weit zwangs­wei­sen - Betriebs­auf­gabe mit der Folge der Auf­de­ckung vor­han­de­ner stil­ler Reser­ven. Ein Ruhen des Betriebs im Sinne einer Unter­b­re­chung des Betriebs setzt zudem vor­aus, dass die­ser Zustand zeit­lich beg­renzt ist.

Im Streit­fall hatte die Steu­erpf­lich­tige, eine KG, bis zur Ein­stel­lung ihrer Tätig­keit als Bau­trä­ge­rin und Grund­stücks­händ­le­rin zum 31.12.1967 ori­gi­när gewerb­li­che Ein­künfte erzielt. Bis zu die­sem Zeit­punkt errich­tete sie als Bau­trä­ge­rin Gebäude und ver­äu­ßerte diese sodann. Ab 1.1.1968 war sie nicht mehr als Bau­trä­ge­rin tätig. Der Umstand, dass eine andere Gesell­schaft, an der einer der Gesell­schaf­ter der KG als Gesell­schaf­ter betei­ligt war, diese Tätig­keit fort­führte, lässt für sich genom­men nicht dar­auf sch­lie­ßen, dass die Steu­erpf­lich­tige ihre gesamte gewerb­li­che Tätig­keit ein­ge­s­tellt hatte. Denn sie war zuvor nicht nur als Bau­trä­ge­rin, son­dern dane­ben auch als Grund­stücks­händ­le­rin tätig gewe­sen. Jeden­falls im Hin­blick auf die letzt­ge­nannte Tätig­keit war für einen Außen­ste­hen­den nicht erkenn­bar, ob auch diese zusam­men mit der Bau­trä­ger­tä­tig­keit end­gül­tig ein­ge­s­tellt wor­den war. Denn die Steu­erpf­lich­tige war unve­r­än­dert Eigen­tü­me­rin eines von ihr selbst errich­te­ten und als Betriebs­ver­mö­gen behan­del­ten Senio­ren­wohn­heims. Es war daher nicht aus­ge­sch­los­sen, dass auch diese Immo­bi­lie, die aus einer Viel­zahl von Wohn­ein­hei­ten bestand, Gegen­stand wei­te­rer Ver­kaufs­ak­ti­vi­tä­ten der Steu­erpf­lich­ti­gen hätte sein sol­len. Dem steht nicht ent­ge­gen, dass das Senio­ren­wohn­heim lang­fris­tig ver­mie­tet war, da eine Ver­mie­tung die Ver­mark­tung sol­cher Objekte regel­mä­ßig erleich­tert und sich güns­tig auf den zu erzie­len­den Kauf­preis aus­wirkt.

Da die Steu­erpf­lich­tige die Betriebs­auf­gabe erst in 2005 erklärte, kam die­ser rechts­ge­stal­ten­den Erklär­ung keine steu­er­li­che Rück­wir­kung für das Streit­jahr 2003 zu. Der bis­he­rige Betrieb der Steu­erpf­lich­ti­gen galt daher im Streit­jahr in ein­kom­men­steu­er­li­cher Hin­sicht als fort­be­ste­hend. Auch der im Sep­tem­ber 1982 erfolgte Aus­tritt der A-GmbH war für die Qua­li­fi­ka­tion ihrer Ein­künfte im Streit­jahr als sol­che aus Gewer­be­be­trieb uner­heb­lich. Denn die Klä­ge­rin war bis zum Ende des Streit­jah­res 2003 keine gewerb­lich geprägte Per­so­nen­ge­sell­schaft i.S.d. § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG, da die Erzie­lung nicht (ori­gi­när) gewerb­li­cher Ein­künfte Bestand­teil der Defini­tion einer gewerb­lich gepräg­ten Per­so­nen­ge­sell­schaft gem. § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG ist. Die Steu­erpf­lich­tige erzielte hin­ge­gen ori­gi­när gewerb­li­che Ein­künfte. Wird eine ori­gi­när gewerb­li­che Tätig­keit nicht auf­ge­ge­ben, son­dern nur zum Ruhen gebracht, stel­len gleich­wohl die Ein­künfte aus dem ruhen­den Gewer­be­be­trieb wei­ter­hin ori­gi­när gewerb­li­che Ein­künfte dar. Somit kann eine gewerb­li­che Prä­gung durch den Aus­tritt der A-GmbH auch nicht weg­ge­fal­len sein mit der Maß­g­abe, dass zum Zeit­punkt des Aus­tritts eine fik­tive Betriebs­auf­gabe anzu­neh­men wäre.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
  • Um direkt zum Voll­text zu kom­men, kli­cken Sie bitte hier.


nach oben