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BGH zur Tarifierung eines thermisch behandelten Naturphosphats

Beschluss des BFH vom 6.3.2013 - VII R 26/11

Führt eine ther­mi­sche Be­hand­lung ei­nes Na­tur­phos­phats al­lein nicht zur Her­stel­lung des als Fut­ter­mit­tel ver­wend­ba­ren Cal­ci­um­phos­phats, son­dern be­wirkt erst die Zuführung von Phos­phor­pen­toxid und Na­tri­umoxid die Verände­rung der Kris­tall­struk­tur des Na­tur­phos­phats und da­mit die Ent­ste­hung des zu ta­ri­fie­ren­den End­pro­dukts, so schei­tert die Ein­rei­hung der Ware in die Pos. 3103 KN.

Der Sach­ver­halt:
Die Kläge­rin führt seit 1992 ein als ent­fluo­rier­tes Cal­ci­um­phos­phat be­zeich­ne­tes Pro­dukt in die EU ein. Die Wa­ren­be­schrei­bung in der zu­letzt er­teil­ten ver­bind­li­chen Zoll­ta­rif­aus­kunft (vZTA) lau­tet aus­zugs­weise: "Die als ent­fluo­rier­tes Cal­ci­um­phos­phat be­zeich­nete Ware wird aus Na­tur­phos­phat mit Apa­tit­struk­tur durch Glühen im Dreh­rohro­fen bei Tem­pe­ra­tu­ren ober­halb 1250°C un­ter Zu­satz ge­rin­ger Men­gen Phos­phorsäure und Soda her­ge­stellt. Die Ware kann als mi­ne­ra­li­sches Ein­zel­fut­ter­mit­tel, Dünge­mit­tel und als Roh­stoff (Phos­phorträger) ver­wen­det wer­den. Es han­delt es sich um ein natürli­ches Phos­phat, geröstet, ge­brannt oder wei­ter­ge­hend ther­mi­sch be­han­delt, als zum Ent­fer­nen von Ver­un­rei­ni­gun­gen er­for­der­lich. Der­ar­tige Er­zeug­nisse gehören als an­dere mi­ne­ra­li­sche oder che­mi­sche Phos­phatdünge­mit­tel zur Pos. 3103, auch wenn sie nicht als Dünge­mit­tel ver­wen­det wer­den."

Seit dem Jahr 2000 wa­ren der Kläge­rin drei vZTA er­teilt wor­den, mit de­nen diese Ware in die Pos. 3103 der Kom­bi­nier­ten No­men­kla­tur (KN) ein­ge­reiht wor­den war. Im Ok­to­ber 2000 er­ließ die Kom­mis­sion die Ver­ord­nung (EG) Nr. 2354/2000 zur Ein­rei­hung von be­stimm­ten Wa­ren in die Kom­bi­nierte No­men­kla­tur. Da­nach ist in die Un­ter­pos. 2309 90 97 KN ein­zu­rei­hen eine "Tier­fut­ter­zu­be­rei­tung, her­ge­stellt durch eine bei ho­her Tem­pe­ra­tur er­folgte che­mi­sche Re­ak­tion ei­nes Apa­tit-, Phos­phorsäure- und Na­tri­um­car­bo­nat- oder Na­tri­um­hy­droxid-Ge­mi­sches." Im No­vem­ber 2007 er­teilte die Ober­fi­nanz­di­rek­tion der Kläge­rin eine vZTA, mit der sie die Ware in die Un­ter­pos. 3103 90 00 KN ein­reihte.

Im Fe­bruar 2009 wies das Bun­des­fi­nanz­mi­nis­te­rium auf die VO Nr. 2354/2000 hin und for­derte die Zoll­behörden auf, die vZTA, die Er­zeug­nisse beträfen, die mit de­nen der VO Nr. 2354/2000 ver­gleich­bar seien, zu überprüfen. Dar­auf­hin wi­der­rief das in­zwi­schen zuständige Haupt­zoll­amt mit Be­scheid von Mai 2009 die vZTA von No­vem­ber 2007 gem. Art. 9 Abs. 1 des Zoll­ko­dex (ZK) mit der Begründung, die Ein­rei­hungs­auf­fas­sung habe sich geändert und wies dar­auf hin, dass ggf. eine neue vZTA be­an­tragt wer­den könne.

Das FG wies die ge­gen den Wi­der­ruf ge­rich­tete Klage ab. Die Re­vi­sion der Kläge­rin hatte vor dem BFH kei­nen Er­folg.

Die Gründe:
Das FG ist rechts­feh­ler­frei zu dem Er­geb­nis ge­kom­men, dass der Wi­der­ruf der vZTA rechtmäßig war, weil die als ent­fluo­rier­tes Cal­ci­um­phos­phat be­zeich­nete Ware nicht, wie in der vZTA fest­ge­legt, in die Un­ter­pos. 3103 90 00 der hier maßgeb­li­chen VO (EWG) Nr. 2658/87 des Ra­tes von Juli 1987 über die zoll­ta­rif­li­che und sta­tis­ti­sche No­men­kla­tur so­wie den Ge­mein­sa­men Zoll­ta­rif i.d.F. der Ver­ord­nung (EG) Nr. 1549/2006 der Kom­mis­sion von Ok­to­ber 2006 ein­zu­rei­hen war.

Das FG hat zu­tref­fend ent­schie­den, dass die der Kläge­rin er­teilte vZTA von An­fang an so nicht hätte er­ge­hen dürfen, weil das streit­ge­genständ­li­che Er­zeug­nis nicht in die Un­ter­pos. 3103 90 00 KN ein­ge­reiht wer­den kann. Un­be­scha­det der Ein­rei­hungsVO Nr. 2354/2000 wird die zu ta­ri­fie­rende Ware von der Pos. 3103 KN nicht er­fasst, weil sie nicht den An­for­de­run­gen der Anm. 3 Buchst. a zu Kap. 31 KN ent­spricht.

Nach Anm. 3 Buchst. a Nr. 2 zu Kap. 31 KN gehören zu Pos. 3103 KN ausdrück­lich nur natürli­che Phos­phate der Pos. 2510, die wei­ter­ge­hend ther­mi­sch be­han­delt wur­den, als zum Ent­fer­nen von Ver­un­rei­ni­gun­gen er­for­der­lich. Die Pos. 2510 KN er­fasst "Natürli­che Cal­ci­um­phos­phate, natürli­che Alu­mi­ni­um­cal­ci­um­phos­phate und Phos­phat­krei­den" und die dazu er­gan­ge­nen Erläute­run­gen zum Har­mo­ni­sier­ten Sys­tem (ErlHS) zu Pos. 2510 KN präzi­sie­ren un­ter Rz 01.0 "Zu die­ser Po­si­tion gehören nur Apa­tit und an­dere natürli­che Cal­ci­um­phos­phate". Nach der ErlHS zu Pos. 3103 KN Rz 08.0 er­fasst diese Po­si­tion nicht an­dere als die vor­ste­hend auf­geführ­ten Phos­pha­ter­zeug­nisse (che­mi­sche oder an­dere).

Bei der Ware, die von der Kläge­rin zur Ta­ri­fie­rung ge­stellt wurde, han­delt es sich we­der um Apa­tit noch um ein an­de­res natürli­ches Cal­ci­um­phos­phat, das (le­dig­lich) ther­mi­sch be­han­delt wurde. Laut Wa­ren­be­schrei­bung wird sie "aus Na­tur­phos­phat mit Apa­tit­struk­tur un­ter Zu­satz ge­rin­ger Men­gen Phos­phorsäure und Soda her­ge­stellt". Die Kläge­rin führte aus, das Na­tri­um­phos­phat werde in die Kris­tall­struk­tur des Apa­tit ein­ge­la­gert, bei ei­ner Glühtem­pe­ra­tur verbänden sich die Kom­po­nen­ten durch eine Festkörper­re­ak­tion. Und nach den Fest­stel­lun­gen des FG han­delt es sich bei den in der Struk­tur­for­mel des Haupt­be­stand­teils der Ware CA5Na2(PO4)4 ge­nann­ten Stof­fen Phos­phor­pen­toxid und Na­tri­umoxid um An­teile am End­pro­dukt und nicht le­dig­lich um bei der Her­stel­lung ein­ge­setzte Sub­stan­zen.

Ob die Her­stel­lung des End­pro­dukts auf eine che­mi­sche Re­ak­tion oder eine ther­mi­sche Be­hand­lung zurück­zuführen ist, ist dem­ge­genüber nicht ent­schei­dend. Denn der von der Kläge­rin ein­ge­hend be­schrie­bene Pro­zess des (ther­mi­schen) Auf­schlus­ses der Apa­tit­struk­tur ist un­trenn­bar ver­bun­den mit der Ein­la­ge­rung von Na­tri­um­phos­phat in diese Struk­tur und da­mit dem Ent­ste­hen der gewünsch­ten, zur Ver­wen­dung als Fut­ter­mit­tel ge­eig­ne­ten nichtstöchio­me­tri­schen Ver­bin­dung. Das heißt, eine ther­mi­sche Be­hand­lung des Na­tur­phos­phats al­lein hat nicht zur Her­stel­lung des zu ta­ri­fie­ren­den Pro­dukts geführt, son­dern erst die Zuführung von Phos­phor­pen­toxid und Na­tri­umoxid hat die Verände­rung der Kris­tall­struk­tur des Na­tur­phos­phats und da­mit die Ent­ste­hung des End­pro­dukts be­wirkt. Daran schei­tert die Ein­rei­hung der Ware in die Pos. 3103 KN.

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