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BGH zur Bezifferung aufgrund unrichtiger Feststellungsbescheide erlangter nicht gerechtfertigter Steuervorteile

Urteil des BGH vom 22.11.2012 - 1 StR 537/12

Die auf die Rechts­guts­ver­let­zungs­de­likte § 263 StGB und § 266 StGB be­zo­ge­nen Vor­ga­ben sind auf den "nicht ge­recht­fer­tig­ten Steu­er­vor­teil" als tat­be­standsmäßiger Er­folg nach § 370 Abs. 1 AO nicht über­trag­bar. We­der das Ver­fas­sungs­ge­bot schuld­an­ge­mes­se­nen Stra­fens noch Art. 103 Abs. 2 GG ge­bie­ten die Be­zif­fe­rung der sich aus Steu­er­vor­tei­len in un­rich­ti­gen Fest­stel­lungs­be­schei­den er­ge­ben­den Aus­wir­kun­gen auf die Be­steue­rung der begüns­tig­ten Steu­er­pflich­ti­gen als Grund­lage der Straf­zu­mes­sung.

Der Sach­ver­halt:
Das LG hatte die An­ge­klag­ten we­gen Steu­er­hin­ter­zie­hung bzw. der Bei­hilfe zur Steu­er­hin­ter­zie­hung zu mehrjähri­gen Haft­stra­fen ver­ur­teilt. Den Ver­ur­tei­lun­gen lag eine Viel­zahl von un­rich­ti­gen An­ga­ben zu­grunde, die die An­ge­klag­ten zum Zweck der Verkürzung ver­schie­de­ner Steu­er­ar­ten so­wie der Er­lan­gung von nicht ge­recht­fer­tig­ten Steu­er­vor­tei­len zu­guns­ten von recht­lich un­ter­schied­lich or­ga­ni­sier­ten Un­ter­neh­men ge­macht hat­ten bzw. durch Dritte ha­ben ma­chen las­sen. An den Un­ter­neh­men wa­ren sie je­weils ent­we­der maßgeb­lich wirt­schaft­lich be­tei­ligt oder übten fak­ti­sch be­stim­men­den Ein­fluss auf die Un­ter­neh­menstätig­keit aus.

Die An­ge­klag­ten mach­ten mit ih­rer Re­vi­sion gel­tend, das LG habe für ei­nige Steu­er­ar­ten den tat­be­stand­li­chen Er­folg des § 370 Abs. 1 AO in "nicht ge­recht­fer­tig­ten Steu­er­vor­tei­len" als ver­wirk­licht an­ge­nom­men, ohne die wei­te­ren steu­er­li­chen Aus­wir­kun­gen die­ser Vor­teile in Ge­stalt der zukünf­ti­gen Verkürzung der Steu­ern näher zu prüfen und zu be­zif­fern. Da­durch sei es den in der jünge­ren BVerfG-Recht­spre­chung zur Un­treue (§ 266 StGB) ge­stell­ten An­for­de­run­gen des Be­stimmt­heits­grund­sat­zes (Art. 103 Abs. 2 GG), die auf die Steu­er­hin­ter­zie­hung über­trag­bar seien, nicht ge­recht ge­wor­den.

Die Re­vi­sion blieb vor dem BGH er­folg­los.

Die Gründe:
Das Ur­teil des LG  wies we­der zum Schuld- noch zum Straf­aus­spruch Rechts­feh­ler auf.

Die neuere BVerfG-Recht­spre­chung zu den ver­fas­sungs­recht­li­chen An­for­de­run­gen an die straf­recht­li­che Un­treue (§ 266 StGB) und den Be­trug (§ 263 StGB), ins­be­son­dere hin­sicht­lich der Merk­male "Vermögens­nach­teil" bzw. "Vermögens­scha­den" gibt kei­nen An­lass, von dem bis­he­ri­gen Verständ­nis des "nicht ge­recht­fer­tig­ten Steu­er­vor­teils" nach § 370 Abs. 1 AO so­wie den zu des­sen Vor­lie­gen er­for­der­li­chen Fest­stel­lun­gen ab­zu­ge­hen. Art. 103 Abs. 2 GG er­for­dert auch un­ter ih­rer Berück­sich­ti­gung bei der Aus­le­gung von § 370 Abs. 1 AO in der Va­ri­ante des in einem "nicht ge­recht­fer­tig­ten Steu­er­vor­teil" lie­gen­den tat­be­standsmäßigen Er­folgs nicht, die Voll­en­dung der Tat da­von abhängig zu ma­chen, auf der Grund­lage des be­zif­fer­ten Steu­er­vor­teils die (zukünf­ti­gen) Aus­wir­kun­gen auf den Steu­er­an­spruch des Staa­tes zu be­rech­nen.

Die auf die Rechts­guts­ver­let­zungs­de­likte § 263 StGB und § 266 StGB be­zo­ge­nen Vor­ga­ben sind auf den "nicht ge­recht­fer­tig­ten Steu­er­vor­teil" als tat­be­standsmäßiger Er­folg nach § 370 Abs. 1 AO nicht über­trag­bar. Der Straf­tat­be­stand der Steu­er­hin­ter­zie­hung ist we­der in sei­nen tat­be­stand­li­chen Struk­tu­ren noch in dem von ihm ge­schütz­ten Rechts­gut und sei­nem De­liktscha­rak­ter dem Be­trugs- und dem Un­treu­estraf­tat­be­stand so ähn­lich, dass eine Ände­rung der Vor­aus­set­zun­gen der Voll­en­dung in der ge­nann­ten Tat­be­stands­va­ri­ante ver­an­lasst oder gar ge­bo­ten wäre.

So­wohl § 263 StGB als auch § 266 StGB ver­lan­gen als tat­be­stand­li­chen Er­folg eine durch die je­wei­lige tat­be­standsmäßige Hand­lung ver­ur­sachte Be­einträch­ti­gung des straf­recht­lich ge­schütz­ten Vermögens ei­ner an­de­ren Per­son als dem Täter. Einen an­de­ren, al­ter­na­tiv mögli­chen tat­be­stand­li­chen Er­folg, von des­sen Ein­tritt die Tat­vol­len­dung abhängt, wei­sen sie nicht auf. An­ders verhält es sich bei § 370 Abs. 1 AO. Die Steu­er­hin­ter­zie­hung sta­tu­iert mit der Steu­er­verkürzung und den "nicht ge­recht­fer­tig­ten Steu­er­vor­tei­len" al­ter­na­tiv zwei tat­be­standsmäßige Er­folge. Sie be­schrei­ben nicht le­dig­lich einen iden­ti­schen Tat­er­folg des § 370 Abs. 1 AO, die Gefähr­dung des staat­li­chen Steu­er­an­spruchs, aus zwei un­ter­schied­li­chen Blick­win­keln.

Ab­wei­chend da­von stellt sich § 370 AO nicht not­wen­dig als Rechts­guts­ver­let­zungs­de­likt dar. Die Vor­schrift lässt im Hin­blick auf den Tat­er­folg der Steu­er­verkürzung deut­lich er­ken­nen, dass die Voll­en­dung der Tat ge­rade keine tatsäch­lich ein­ge­tre­tene Be­einträch­ti­gung des tat­be­stand­lich ge­schütz­ten Rechts­guts, dem öff­ent­li­chen In­ter­esse am vollständi­gen und recht­zei­ti­gen Auf­kom­men je­der ein­zel­nen Steu­er­art, ver­langt. Es genügt be­reits die zu nied­rige Fest­set­zung der Steuer als sol­che. In Be­zug auf den Tat­er­folg der Steu­er­verkürzung er­for­dert die Steu­er­hin­ter­zie­hung keine Ver­let­zung des ge­schütz­ten Rechts­guts. Für den Tat­er­folg "nicht ge­recht­fer­tigte Steu­er­vor­teile er­langt" gilt Ent­spre­chen­des.

Ent­ge­gen der von der Re­vi­sion ver­tre­te­nen Auf­fas­sung ge­bie­ten letzt­lich we­der das Ver­fas­sungs­ge­bot schuld­an­ge­mes­se­nen Stra­fens noch Art. 103 Abs. 2 GG die Be­zif­fe­rung der sich aus Steu­er­vor­tei­len in un­rich­ti­gen Fest­stel­lungs­be­schei­den er­ge­ben­den Aus­wir­kun­gen auf die Be­steue­rung der begüns­tig­ten Steu­er­pflich­ti­gen als Grund­lage der Straf­zu­mes­sung.

Link­hin­weis:
  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BGH veröff­ent­licht.
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