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BGH zur Bezifferung aufgrund unrichtiger Feststellungsbescheide erlangter nicht gerechtfertigter Steuervorteile

Urteil des BGH vom 22.11.2012 - 1 StR 537/12

Die auf die Rechtsgutsverletzungsdelikte § 263 StGB und § 266 StGB bezogenen Vorgaben sind auf den "nicht gerechtfertigten Steuervorteil" als tatbestandsmäßiger Erfolg nach § 370 Abs. 1 AO nicht übertragbar. Weder das Verfassungsgebot schuldangemessenen Strafens noch Art. 103 Abs. 2 GG gebieten die Bezifferung der sich aus Steuervorteilen in unrichtigen Feststellungsbescheiden ergebenden Auswirkungen auf die Besteuerung der begünstigten Steuerpflichtigen als Grundlage der Strafzumessung.

Der Sach­ver­halt:
Das LG hatte die Ange­klag­ten wegen Steu­er­hin­ter­zie­hung bzw. der Bei­hilfe zur Steu­er­hin­ter­zie­hung zu mehr­jäh­ri­gen Haft­stra­fen ver­ur­teilt. Den Ver­ur­tei­lun­gen lag eine Viel­zahl von unrich­ti­gen Anga­ben zugrunde, die die Ange­klag­ten zum Zweck der Ver­kür­zung ver­schie­de­ner Steu­er­ar­ten sowie der Erlan­gung von nicht gerecht­fer­tig­ten Steu­er­vor­tei­len zuguns­ten von recht­lich unter­schied­lich orga­ni­sier­ten Unter­neh­men gemacht hat­ten bzw. durch Dritte haben machen las­sen. An den Unter­neh­men waren sie jeweils ent­we­der maß­geb­lich wirt­schaft­lich betei­ligt oder übten fak­tisch bestim­men­den Ein­fluss auf die Unter­neh­men­s­tä­tig­keit aus.

Die Ange­klag­ten mach­ten mit ihrer Revi­sion gel­tend, das LG habe für einige Steu­er­ar­ten den tat­be­stand­li­chen Erfolg des § 370 Abs. 1 AO in "nicht gerecht­fer­tig­ten Steu­er­vor­tei­len" als ver­wir­k­licht ange­nom­men, ohne die wei­te­ren steu­er­li­chen Aus­wir­kun­gen die­ser Vor­teile in Gestalt der zukünf­ti­gen Ver­kür­zung der Steu­ern näher zu prü­fen und zu bezif­fern. Dadurch sei es den in der jün­ge­ren BVerfG-Recht­sp­re­chung zur Unt­reue (§ 266 StGB) ges­tell­ten Anfor­de­run­gen des Bestimmt­heits­grund­sat­zes (Art. 103 Abs. 2 GG), die auf die Steu­er­hin­ter­zie­hung über­trag­bar seien, nicht gerecht gewor­den.

Die Revi­sion blieb vor dem BGH erfolg­los.

Die Gründe:
Das Urteil des LG  wies weder zum Schuld- noch zum Stra­f­aus­spruch Rechts­feh­ler auf.

Die neuere BVerfG-Recht­sp­re­chung zu den ver­fas­sungs­recht­li­chen Anfor­de­run­gen an die straf­recht­li­che Unt­reue (§ 266 StGB) und den Betrug (§ 263 StGB), ins­be­son­dere hin­sicht­lich der Merk­male "Ver­mö­gens­nach­teil" bzw. "Ver­mö­gens­scha­den" gibt kei­nen Anlass, von dem bis­he­ri­gen Ver­ständ­nis des "nicht gerecht­fer­tig­ten Steu­er­vor­teils" nach § 370 Abs. 1 AO sowie den zu des­sen Vor­lie­gen erfor­der­li­chen Fest­stel­lun­gen abzu­ge­hen. Art. 103 Abs. 2 GG erfor­dert auch unter ihrer Berück­sich­ti­gung bei der Aus­le­gung von § 370 Abs. 1 AO in der Vari­ante des in einem "nicht gerecht­fer­tig­ten Steu­er­vor­teil" lie­gen­den tat­be­stands­mä­ß­i­gen Erfolgs nicht, die Vol­l­en­dung der Tat davon abhän­gig zu machen, auf der Grund­lage des bezif­fer­ten Steu­er­vor­teils die (zukünf­ti­gen) Aus­wir­kun­gen auf den Steu­er­an­spruch des Staa­tes zu berech­nen.

Die auf die Rechts­guts­ver­let­zungs­de­likte § 263 StGB und § 266 StGB bezo­ge­nen Vor­ga­ben sind auf den "nicht gerecht­fer­tig­ten Steu­er­vor­teil" als tat­be­stands­mä­ß­i­ger Erfolg nach § 370 Abs. 1 AO nicht über­trag­bar. Der Straf­tat­be­stand der Steu­er­hin­ter­zie­hung ist weder in sei­nen tat­be­stand­li­chen Struk­tu­ren noch in dem von ihm geschütz­ten Rechts­gut und sei­nem Delikt­scha­rak­ter dem Betrugs- und dem Unt­reu­e­straf­tat­be­stand so ähn­lich, dass eine Ände­rung der Vor­aus­set­zun­gen der Vol­l­en­dung in der genann­ten Tat­be­stands­va­ri­ante ver­an­lasst oder gar gebo­ten wäre.

Sowohl § 263 StGB als auch § 266 StGB ver­lan­gen als tat­be­stand­li­chen Erfolg eine durch die jewei­lige tat­be­stands­mä­ß­ige Hand­lung ver­ur­sachte Beein­träch­ti­gung des straf­recht­lich geschütz­ten Ver­mö­gens einer ande­ren Per­son als dem Täter. Einen ande­ren, alter­na­tiv mög­li­chen tat­be­stand­li­chen Erfolg, von des­sen Ein­tritt die Tat­vol­l­en­dung abhängt, wei­sen sie nicht auf. Anders ver­hält es sich bei § 370 Abs. 1 AO. Die Steu­er­hin­ter­zie­hung sta­tu­iert mit der Steu­er­ver­kür­zung und den "nicht gerecht­fer­tig­ten Steu­er­vor­tei­len" alter­na­tiv zwei tat­be­stands­mä­ß­ige Erfolge. Sie besch­rei­ben nicht ledig­lich einen iden­ti­schen Tat­er­folg des § 370 Abs. 1 AO, die Gefähr­dung des staat­li­chen Steu­er­an­spruchs, aus zwei unter­schied­li­chen Blick­win­keln.

Abwei­chend davon stellt sich § 370 AO nicht not­wen­dig als Rechts­guts­ver­let­zungs­de­likt dar. Die Vor­schrift lässt im Hin­blick auf den Tat­er­folg der Steu­er­ver­kür­zung deut­lich erken­nen, dass die Vol­l­en­dung der Tat gerade keine tat­säch­lich ein­ge­t­re­tene Beein­träch­ti­gung des tat­be­stand­lich geschütz­ten Rechts­guts, dem öff­ent­li­chen Inter­esse am voll­stän­di­gen und recht­zei­ti­gen Auf­kom­men jeder ein­zel­nen Steu­er­art, ver­langt. Es genügt bereits die zu nie­d­rige Fest­set­zung der Steuer als sol­che. In Bezug auf den Tat­er­folg der Steu­er­ver­kür­zung erfor­dert die Steu­er­hin­ter­zie­hung keine Ver­let­zung des geschütz­ten Rechts­guts. Für den Tat­er­folg "nicht gerecht­fer­tigte Steu­er­vor­teile erlangt" gilt Ent­sp­re­chen­des.

Ent­ge­gen der von der Revi­sion ver­t­re­te­nen Auf­fas­sung gebie­ten letzt­lich weder das Ver­fas­sungs­ge­bot schuld­an­ge­mes­se­nen Stra­fens noch Art. 103 Abs. 2 GG die Bezif­fe­rung der sich aus Steu­er­vor­tei­len in unrich­ti­gen Fest­stel­lungs­be­schei­den erge­ben­den Aus­wir­kun­gen auf die Besteue­rung der begüns­tig­ten Steu­erpf­lich­ti­gen als Grund­lage der Straf­zu­mes­sung.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BGH ver­öf­f­ent­licht.
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